ΑΠΟΦΑΣΗ ΤΟΥ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟΥ (πρώτο τμήμα)
της 3ης Ιουλίου 2025 (*)
« Προδικαστική παραπομπή – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) – Οδηγία 2006/112/ΕΚ – Άρθρο 273 – Άρθρο 49, παράγραφος 3, και άρθρο 50 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης – Αρχή ne bis in idem – Σώρευση ποινικών και διοικητικών κυρώσεων για την ίδια παράβαση – Χρηματική κύρωση και σφράγιση εμπορικού καταστήματος – Προσωρινή εκτέλεση του μέτρου της σφράγισης – Αρχή της αναλογικότητας »
Στην υπόθεση C‑733/23,
με αντικείμενο αίτηση προδικαστικής αποφάσεως δυνάμει του άρθρου 267 ΣΛΕΕ, που υπέβαλε το Аdministrativen sad Burgas (διοικητικό δικαστήριο Μπουργκάς, Βουλγαρία) με απόφαση της 21ης Νοεμβρίου 2023, η οποία περιήλθε στο Δικαστήριο την 1η Δεκεμβρίου 2023, στο πλαίσιο της δίκης
«Beach and bar management» EOOD
κατά
Nachalnik na otdel «Operativni deynosti» – Burgas pri Direktsia «Operativni deynosti» pri Tsentralno upravlenie na Natsionalna agentsia za prihodite,
ΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ (πρώτο τμήμα),
συγκείμενο από τους F. Biltgen, πρόεδρο τμήματος, T. von Danwitz (εισηγητή), Αντιπρόεδρο του Δικαστηρίου, ασκούντα καθήκοντα δικαστή του πρώτου τμήματος, A. Kumin, I. Ziemele και S. Gervasoni, δικαστές,
γενικός εισαγγελέας: M. Campos Sánchez-Bordona
γραμματέας: A. Calot Escobar
έχοντας υπόψη την έγγραφη διαδικασία,
λαμβάνοντας υπόψη τις παρατηρήσεις που υπέβαλαν:
– η «Beach and bar management» EOOD, εκπροσωπούμενη από τον M. Yakimov,
– η Βουλγαρική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από τις T. Mitova και S. Ruseva,
– η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τις P. Carlin και D. Drambozova,
αφού άκουσε τον γενικό εισαγγελέα που ανέπτυξε τις προτάσεις του κατά τη συνεδρίαση της 13ης Φεβρουαρίου 2025,
εκδίδει την ακόλουθη
Απόφαση
1 Η αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία, πρώτον, του άρθρου 325 ΣΛΕΕ, δεύτερον, του άρθρου 273 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας (ΕΕ 2006, L 347, σ. 1, στο εξής: οδηγία ΦΠΑ), καθώς και, τρίτον, του άρθρου 47, πρώτο εδάφιο, του άρθρου 48, παράγραφος 1, του άρθρου 49, παράγραφος 3, και του άρθρου 50 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης (στο εξής: Χάρτης).
2 Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο ένδικης διαφοράς μεταξύ της εμπορικής εταιρίας «Beach and bar management» EOOD και του Nachalnik na otdel «Operativni deynosti» – Burgas pri Direktsia «Operativni deynosti» pri Tsentralno upravlenie na Natsionalna agentsia za prihodite (προϊσταμένου του τμήματος «Επιχειρησιακές δραστηριότητες» – Δήμος Μπουργκάς, της διεύθυνσης «Επιχειρησιακές δραστηριότητες» που υπάγεται στην Εθνική Υπηρεσία Δημοσίων Εσόδων, Βουλγαρία) (στο εξής: φορολογική αρχή), με αντικείμενο διοικητικό μέτρο καταναγκασμού που επιβλήθηκε μετά τη διαπίστωση διοικητικών παραβάσεων για τις οποίες επιβλήθηκαν, σωρευτικά προς το μέτρο αυτό, και οι προβλεπόμενες χρηματικές κυρώσεις.
Το νομικό πλαίσιο
Το δίκαιο της Ένωσης
Η Συνθήκη ΛΕΕ
3 Το άρθρο 325 ΣΛΕΕ ορίζει τα εξής:
«1. Η [Ευρωπαϊκή] Ένωση και τα κράτη μέλη καταπολεμούν την απάτη ή οιαδήποτε άλλη παράνομη δραστηριότητα κατά των οικονομικών συμφερόντων της Ένωσης, λαμβάνοντας σύμφωνα με το παρόν άρθρο μέτρα τα οποία θα έχουν αποτρεπτικό χαρακτήρα και θα προσφέρουν αποτελεσματική προστασία στα κράτη μέλη καθώς και στα θεσμικά και λοιπά όργανα και τους οργανισμούς της Ένωσης.
2. Τα κράτη μέλη λαμβάνουν τα ίδια μέτρα καταπολέμησης της απάτης κατά των οικονομικών συμφερόντων της Ένωσης με εκείνα που λαμβάνουν για την καταπολέμηση της απάτης κατά των ιδίων οικονομικών συμφερόντων.
3. Με την επιφύλαξη άλλων διατάξεων των Συνθηκών, τα κράτη μέλη συντονίζουν τη δράση τους σχετικά με την προστασία των οικονομικών συμφερόντων της Ένωσης κατά της απάτης. Για τον σκοπό αυτό, διοργανώνουν μαζί με την [Ευρωπαϊκή] Επιτροπή, στενή και τακτική συνεργασία μεταξύ των αρμόδιων αρχών.
4. Το Ευρωπαϊκό Κοινοβούλιο και το Συμβούλιο [της Ευρωπαϊκής Ένωσης], αποφασίζοντας σύμφωνα με τη συνήθη νομοθετική διαδικασία και μετά από διαβούλευση με το [Ευρωπαϊκό] Ελεγκτικό Συνέδριο, λαμβάνουν τα απαραίτητα μέτρα στους τομείς της πρόληψης και της καταπολέμησης της απάτης εις βάρος των οικονομικών συμφερόντων της Ένωσης με σκοπό την παροχή αποτελεσματικής και ισοδύναμης προστασίας στα κράτη μέλη καθώς και στα θεσμικά και λοιπά όργανα και τους οργανισμούς της Ένωσης.
5. Η Επιτροπή, σε συνεργασία με τα κράτη μέλη, υποβάλλει κατ’ έτος στο Ευρωπαϊκό Κοινοβούλιο και το Συμβούλιο έκθεση για τα μέτρα που ελήφθησαν κατ’ εφαρμογή του παρόντος άρθρου.»
Ο Χάρτης
4 Το άρθρο 49, παράγραφος 3, του Χάρτη έχει ως εξής:
«Η αυστηρότητα της ποινής δεν πρέπει να είναι δυσανάλογη προς το αδίκημα.»
5 Το άρθρο 50 του Χάρτη ορίζει τα εξής:
«Κανείς δεν διώκεται ούτε τιμωρείται ποινικά για αδίκημα για το οποίο έχει ήδη αθωωθεί ή καταδικασθεί εντός της Ένωσης με οριστική απόφαση ποινικού δικαστηρίου σύμφωνα με το νόμο.»
Η οδηγία ΦΠΑ
6 Το άρθρο 2, παράγραφος 1, στοιχείο αʹ, της οδηγίας ΦΠΑ ορίζει ότι στον φόρο προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) υπόκεινται οι παραδόσεις αγαθών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας στο έδαφος ενός κράτους μέλους από υποκείμενο στον φόρο που ενεργεί με την ιδιότητα αυτή.
7 Κατά το άρθρο 273 της οδηγίας:
«Τα κράτη μέλη μπορούν να προβλέπουν και άλλες υποχρεώσεις που κρίνουν αναγκαίες για τη διασφάλιση της ορθής είσπραξης του ΦΠΑ και την αποφυγή της απάτης, με την επιφύλαξη της τήρησης της αρχής της ίσης μεταχείρισης των εσωτερικών πράξεων και των πράξεων που πραγματοποιούνται από υποκείμενους στον φόρο μεταξύ κρατών μελών και με την προϋπόθεση ότι οι υποχρεώσεις αυτές δεν οδηγούν, στις συναλλαγές μεταξύ κρατών μελών, σε διατυπώσεις που συνδέονται με τη διέλευση συνόρων.
Η δυνατότητα που προβλέπεται στο πρώτο εδάφιο δεν μπορεί να χρησιμοποιηθεί για την επιβολή επιπλέον υποχρεώσεων τιμολόγησης εκτός από αυτές που καθορίζονται στο κεφάλαιο 3.»
Το βουλγαρικό δίκαιο
Ο νόμος περί ΦΠΑ
8 Το άρθρο 118, παράγραφος 1, του Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (νόμου περί φόρου προστιθέμενης αξίας) (DV αριθ. 63 της 4ης Αυγούστου 2006), όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της διαφοράς της κύριας δίκης (στο εξής: νόμος περί ΦΠΑ), ορίζει τα εξής:
«Κάθε πρόσωπο, εγγεγραμμένο ή μη στα σχετικά μητρώα βάσει του παρόντος νόμου, υποχρεούται να καταχωρίζει και να καταγράφει λογιστικά τις παραδόσεις και τις πωλήσεις που πραγματοποιεί εντός εμπορικού καταστήματος, εκδίδοντας ταμειακό δελτίο συναλλαγής μέσω φορολογικής συσκευής (ταμειακή απόδειξη) ή δελτίο συναλλαγής εκδιδόμενο από αυτόματο σύστημα ολοκληρωμένης διαχείρισης της εμπορικής δραστηριότητας (δελτίο συστήματος), τούτο δε ανεξαρτήτως του αν ζητηθεί φορολογικό αποδεικτικό συναλλαγής. Ο αποδέκτης οφείλει να λάβει την ταμειακή απόδειξη ή το δελτίο συστήματος και να τα διατηρήσει στην κατοχή του έως και την αποχώρησή του από το κατάστημα.»
9 Το άρθρο 185, παράγραφοι 1 και 2, του νόμου αυτού προβλέπει τα εξής:
«(1) Η παράλειψη έκδοσης του κατά το άρθρο 118, παράγραφος 1, αποδεικτικού επισύρει για τα φυσικά πρόσωπα που δεν είναι έμποροι πρόστιμο ύψους 100 έως 500 [βουλγαρικών λέβα] BGN [περίπου 50 έως 250 ευρώ] και για τα νομικά πρόσωπα και τους ασκούντες ατομική επιχείρηση χρηματική ποινή ύψους 500 έως 2 000 BGN [περίπου 250 έως 1 000 ευρώ].
(2) Πλην των περιπτώσεων της παραγράφου 1, όποιος διαπράττει ή επιτρέπει να διαπραχθεί παράβαση προβλεπόμενη στο άρθρο 118 ή σε κανονιστική πράξη εφαρμογής του άρθρου αυτού τιμωρείται με πρόστιμο ύψους 300 έως 1 000 BGN [περίπου 150 έως 500 ευρώ] για τα φυσικά πρόσωπα που δεν είναι έμποροι ή με χρηματική ποινή ύψους 3 000 έως 10 000 BGN [περίπου 1 500 έως 5 000 ευρώ] για τα νομικά πρόσωπα και τους ασκούντες ατομική επιχείρηση. Όταν η παράβαση δεν έχει ως αποτέλεσμα τη μη εμφάνιση φορολογικών εσόδων, επιβάλλονται οι κυρώσεις που προβλέπονται στην παράγραφο 1.»
10 Το άρθρο 186 του εν λόγω νόμου, όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της διαφοράς της κύριας δίκης, ορίζει τα εξής:
«(1) Το διοικητικό μέτρο καταναγκασμού της σφράγισης καταστήματος για χρονικό διάστημα έως 30 ημερών λαμβάνεται, ανεξαρτήτως των προβλεπομένων προστίμων και χρηματικών κυρώσεων, εις βάρος προσώπου το οποίο:
1. παραλείπει
a) την έκδοση του αντίστοιχου αποδεικτικού πώλησης σύμφωνα με το άρθρο 118·
[…]
(3) Το διοικητικό μέτρο καταναγκασμού της παραγράφου 1 επιβάλλεται διά αιτιολογημένης πράξης της υπηρεσίας εσόδων ή εξουσιοδοτημένου από την υπηρεσία αυτή υπαλλήλου.
(4) Κατά της πράξης της παραγράφου 3 μπορεί να ασκηθεί προσφυγή σύμφωνα με τη διαδικασία που προβλέπει ο [Administrativnoprotsesualen kodeks (κώδικας διοικητικής δικονομίας) (DV αριθ. 30, της 11ης Απριλίου 2006), όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της διαφοράς της κύριας δίκης].»
11 Το άρθρο 187, παράγραφος 1, του νόμου αυτού έχει ως εξής:
«Στην περίπτωση εφαρμογής του διοικητικού μέτρου καταναγκασμού που προβλέπεται στο άρθρο 186, παράγραφος 1, απαγορεύεται επίσης η πρόσβαση στο εμπορικό κατάστημα ή τα εμπορικά καταστήματα του προσώπου, τα δε περιουσιακά στοιχεία που βρίσκονται εντός των καταστημάτων αυτών και εντός των αποθηκευτικών χώρων των καταστημάτων αφαιρούνται από το πρόσωπο ή από τον εντολοδόχο του. Το μέτρο εφαρμόζεται στο κατάστημα ή στα καταστήματα όπου διαπιστώθηκαν οι παραβάσεις, ακόμη και σε περίπτωση που το κατάστημα ή τα καταστήματα διαχειρίζεται τρίτο πρόσωπο κατά τον χρόνο της σφράγισης, εφόσον το εν λόγω τρίτο πρόσωπο γνωρίζει ότι το κατάστημα πρόκειται να σφραγιστεί. Η Εθνική Υπηρεσία Δημοσίων Εσόδων δημοσιεύει στον ιστότοπό της τους καταλόγους των εμπορικών καταστημάτων που πρέπει να σφραγιστούν και την τοποθεσία τους. Το πρόσωπο λογίζεται ότι γνωρίζει ότι το κατάστημα πρόκειται να σφραγιστεί στην περίπτωση μόνιμης τοποθέτησης ειδοποίησης περί σφράγισης ή στην περίπτωση που έχουν δημοσιευθεί στον ιστότοπο της υπηρεσίας εσόδων τα στοιχεία του εμπορικού καταστήματος που πρέπει να σφραγιστεί και η τοποθεσία του.»
12 Κατά το άρθρο 188, παράγραφος 1, του νόμου αυτού, όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της διαφοράς της κύριας δίκης:
«Το προβλεπόμενο στο άρθρο 186, παράγραφος 1, διοικητικό μέτρο καταναγκασμού είναι προσωρινά εκτελεστό κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 60, παράγραφοι 1 έως 7, [του κώδικα διοικητικής δικονομίας].»
Ο νόμος περί διοικητικών παραβάσεων και κυρώσεων
13 Το άρθρο 22 του Zakon za administrativnite narushenia i nakazania (νόμου περί διοικητικών παραβάσεων και κυρώσεων) (DV αριθ. 92, της 28ης Νοεμβρίου 1969), όπως ίσχυε κατά τον χρόνο των πραγματικών περιστατικών της διαφοράς της κύριας δίκης, προβλέπει τα εξής:
«Μπορούν να εφαρμόζονται διοικητικά μέτρα καταναγκασμού για την αποτροπή και την άρση των διοικητικών παραβάσεων, καθώς και για την αποτροπή και εξάλειψη των επιζήμιων συνεπειών τους.»
14 Το άρθρο 27, παράγραφοι 1, 2, 4 και 5, του νόμου αυτού ορίζει τα εξής:
«(1) Η διοικητική κύρωση καθορίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου εντός των ορίων που προβλέπονται για τη διαπραχθείσα παράβαση.
(2) Κατά τον καθορισμό της κύρωσης λαμβάνονται υπόψη η βαρύτητα της παράβασης, η αιτία διάπραξής της και οι λοιπές ελαφρυντικές και επιβαρυντικές περιστάσεις, καθώς και η περιουσιακή κατάσταση του αυτουργού της παράβασης.
[…]
(4) Πλην των περιπτώσεων που προβλέπονται στο άρθρο 15, παράγραφος 2, οι κυρώσεις που επιβάλλονται για τις παραβάσεις δεν μπορούν να αντικατασταθούν με κυρώσεις ηπιότερης φύσεως.
(5) Ωσαύτως δεν επιτρέπεται ο καθορισμός κύρωσης ελαφρύτερης της ελάχιστης προβλεπόμενης, ανεξαρτήτως του αν πρόκειται για πρόστιμο ή για προσωρινή στέρηση του δικαιώματος άσκησης συγκεκριμένου επαγγέλματος ή δραστηριότητας.»
Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα
15 Η Beach and bar management είναι νομικό πρόσωπο βουλγαρικού δικαίου το οποίο διαχειρίζεται εμπορικό κατάστημα (μπαρ και εστιατόριο).
16 Στις 4 Αυγούστου 2022, κατά τη διάρκεια ελέγχου στο εν λόγω κατάστημα, ελεγκτές της Εθνικής Υπηρεσίας Δημοσίων Εσόδων διαπίστωσαν ότι η Beach and bar management δεν είχε καταχωρίσει 85 πωλήσεις μέσω ταμειακών δελτίων συναλλαγής, τα οποία δεν είχαν, συνεπώς, εκδοθεί προς τους πελάτες. Για τον λόγο αυτό, εκδόθηκαν συνολικά 85 πράξεις διαπίστωσης διοικητικών παραβάσεων του νόμου περί ΦΠΑ.
17 Στις 12 Αυγούστου 2022 η φορολογική αρχή εξέδωσε πράξη με την οποία επέβαλε το διοικητικό μέτρο καταναγκασμού της «σφράγισης του καταστήματος και απαγόρευσης πρόσβασης σε αυτό» επί δεκατέσσερις ημέρες. Το ανωτέρω μέτρο συνοδευόταν από διαταγή προσωρινής εκτέλεσης.
18 Το μέτρο σφράγισης και η διαταγή προσωρινής εκτέλεσης, η οποία ενσωματώθηκε στην πράξη επιβολής του μέτρου, προσβλήθηκαν στο πλαίσιο δύο χωριστών διαδικασιών ενώπιον του Administrativen sad Burgas (διοικητικού δικαστηρίου Μπουργκάς, Βουλγαρία). Οι προσφυγές αυτές απορρίφθηκαν. Το μέτρο της σφράγισης και απαγόρευσης πρόσβασης επί δεκατέσσερις ημέρες εκτελέστηκε.
19 Επιπλέον, για καθεμία από τις 85 παραβάσεις που διέπραξε η Beach and bar management επιβλήθηκε χρηματική κύρωση ύψους 500 BGN (περίπου 250 ευρώ). Επομένως, η συνολική κύρωση για όλες τις ανωτέρω παραβάσεις ανερχόταν σε 42 500 BGN (περίπου 21 250 ευρώ), ενώ σε 268,02 BGN (περίπου 134 ευρώ) ανερχόταν το συνολικό ποσό του διαφυγόντος ΦΠΑ λόγω της παράλειψης έκδοσης ταμειακών δελτίων συναλλαγής για τις πληρωμές που αντιστοιχούσαν στις εν λόγω παραβάσεις και πραγματοποιήθηκαν μέσω ταμειακής μηχανής.
20 Όπως προκύπτει από την απόφαση περί παραπομπής, η νομιμότητα των 85 μέτρων επιβολής χρηματικών κυρώσεων αμφισβητήθηκε ενώπιον του Rayonen sad Burgas (περιφερειακού δικαστηρίου Μπουργκάς, Βουλγαρία). Το δικαστήριο αυτό απέρριψε τις προσφυγές που αφορούσαν τα ανωτέρω μέτρα πριν από την έκδοση της αποφάσεως της 4ης Μαΐου 2023, MV – 98 (C‑97/21, EU:C:2023:371). Στο σκεπτικό των αποφάσεων που εξέδωσε, το εν λόγω δικαστήριο δεν έλαβε υπόψη ότι, κατόπιν των πράξεων με τις οποίες επιβλήθηκε το διοικητικό μέτρο καταναγκασμού για το σύνολο των 85 παραβάσεων και της προσωρινής εκτέλεσης του μέτρου αυτού, είχαν εκτελεστεί η σφράγιση του οικείου εμπορικού καταστήματος και η απαγόρευση πρόσβασης σε αυτό για χρονικό διάστημα δεκατεσσάρων ημερών, ούτε εξέτασε και έλαβε υπόψη τις έννομες συνέπειες της εκτέλεσης αυτής επί της διαδικασίας σχετικά με τον έλεγχο της νομιμότητας των χρηματικών κυρώσεων που είχαν παραλλήλως επιβληθεί.
21 Κατά των 85 αποφάσεων του εν λόγω δικαστηρίου ασκήθηκε ένδικο μέσο ενώπιον του Administrativen sad Burgas (διοικητικού δικαστηρίου Μπουργκάς), ήτοι του αιτούντος δικαστηρίου.
22 Το αιτούν δικαστήριο επισημαίνει ότι, σε περίπτωση παράβασης του άρθρου 118, παράγραφος 1, του νόμου περί ΦΠΑ, ο νόμος αυτός προβλέπει όχι μόνον την επιβολή, σύμφωνα με το άρθρο 185, χρηματικής κύρωσης, αλλά και την υποχρέωση επιβολής, σύμφωνα με το άρθρο 186, βάσει των ίδιων πραγματικών περιστατικών, του διοικητικού μέτρου καταναγκασμού της σφράγισης του οικείου καταστήματος.
23 Το αιτούν δικαστήριο διευκρινίζει ότι η χρηματική κύρωση και η σφράγιση επιβάλλονται κατόπιν χωριστών και αυτοτελών διαδικασιών και ότι, σε περίπτωση προσφυγής κατά των δύο αυτών μέτρων, καθένα από αυτά εμπίπτει στην αρμοδιότητα σε πρώτο βαθμό διαφορετικών δικαστηρίων, ήτοι του Rayonen sad (περιφερειακού δικαστηρίου) για τη χρηματική κύρωση και του Administrativen sad (διοικητικού δικαστηρίου) για τη σφράγιση, και ότι οι βουλγαρικοί δικονομικοί κανόνες δεν προβλέπουν τη δυνατότητα αναστολής της μίας διαδικασίας έως την περάτωση της άλλης, όπερ σημαίνει ότι δεν υφίσταται μηχανισμός συντονισμού μεταξύ των διαδικασιών αυτών. Επιπλέον, το αιτούν δικαστήριο επισημαίνει ότι, μολονότι, με την απόφαση της 4ης Μαΐου 2023, MV – 98 (C‑97/21, EU:C:2023:371), το Δικαστήριο έκρινε ότι διοικητικό μέτρο καταναγκασμού με αντικείμενο τη σφράγιση έχει ποινικό χαρακτήρα, κατασταλτικής φύσεως, εντούτοις, είναι της γνώμης ότι, εν προκειμένω, ο προληπτικός χαρακτήρας του μέτρου αυτού, το οποίο αποσκοπεί απλώς στον περιορισμό της έκτασης των επιζήμιων για τα οικονομικά συμφέροντα της Ένωσης συνεπειών, κατισχύει του κατασταλτικού του χαρακτήρα.
24 Τέλος, το αιτούν δικαστήριο εκτιμά ότι η εφαρμογή του σκεπτικού της απόφασης της 4ης Μαΐου 2023, MV – 98 (C‑97/21, EU:C:2023:371), στην κύρωση που επιβλήθηκε σε σχέση με 85 διακριτές παραβάσεις, θα συνιστούσε παράβαση του άρθρου 325 ΣΛΕΕ και του άρθρου 273 της οδηγίας ΦΠΑ, δεδομένου ότι η μη εξατομίκευση μιας τέτοιας κύρωσης δεν καθιστά δυνατό να εξακριβωθεί εάν τα ληφθέντα μέτρα έχουν πράγματι αποτρεπτικό αποτέλεσμα και παρέχουν αποτελεσματική προστασία για τη διασφάλιση της είσπραξης του ακριβούς ποσού του διαφυγόντος ΦΠΑ καθώς και για την πρόληψη της φοροαποφυγής.
25 Υπό τις συνθήκες αυτές το Administrativen sad Burgas (διοικητικό δικαστήριο Μπουργκάς) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:
«1) Έχουν το άρθρο 325 [ΣΛΕΕ], το άρθρο 273 της οδηγίας [ΦΠΑ] και το άρθρο 50 του Χάρτη […] την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση η οποία επιτρέπει την επιβολή ενιαίου διοικητικού μέτρου (“σφράγιση εμπορικού καταστήματος και απαγόρευση πρόσβασης”) για πολλαπλές παραβάσεις φορολογικών υποχρεώσεων, όταν το μέτρο αποσκοπεί αποκλειστικά στον περιορισμό των επιζήμιων επιπτώσεων της παράβασης, συμπεριλαμβανομένου του κινδύνου να θιγούν τα οικονομικά συμφέροντα της Ευρωπαϊκής Ένωσης, και όχι στην τιμωρία του παραβάτη, χωρίς το μέτρο αυτό να περιορίζει τη δυνατότητα διεξαγωγής χωριστών και αυτοτελών διαδικασιών κατασταλτικού χαρακτήρα σε βάρος του παραβάτη για καθεμία παράβαση των φορολογικών υποχρεώσεων, στο πλαίσιο των οποίων επιβάλλεται στον υποκείμενο στον φόρο μέτρο χρηματικής κύρωσης, ο δε εθνικός δικαστής είναι υποχρεωμένος σε κάθε μεμονωμένη περίπτωση να εξετάσει και να εξακριβώσει εάν το ήδη επιβληθέν ενιαίο διοικητικό μέτρο καταναγκασμού της “σφράγισης εμπορικού καταστήματος και απαγόρευσης πρόσβασης” έχει ως σκοπό την πρόληψη/περιορισμό ή την καταστολή;
2) Έχουν το άρθρο 325 [ΣΛΕΕ], το άρθρο 273 της οδηγίας [ΦΠΑ] και το άρθρο 49, παράγραφος 3, του Χάρτη την έννοια ότι αντιτίθενται σε σύστημα κυρώσεων, όπως αυτό της υπόθεσης της κύριας δίκης, το οποίο, ανεξαρτήτως της φύσεως και της βαρύτητας των παραβάσεων, προβλέπει χρηματική κύρωση σημαντικού κατώτατου ποσού, χωρίς να είναι δυνατή η επιβολή κύρωσης ποσού χαμηλότερου από το ελάχιστο που προβλέπει ο νόμος ή να αντικατασταθεί η κύρωση αυτή από ηπιότερη;
3) Έχουν το άρθρο 325 [ΣΛΕΕ], το άρθρο 273 της οδηγίας [ΦΠΑ] και τα άρθρα 47, πρώτο εδάφιο, 48, παράγραφος 1, και 49, παράγραφος 3, του Χάρτη την έννοια ότι αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση η οποία επιτρέπει την επιβολή ενιαίου διοικητικού μέτρου (“σφράγιση καταστήματος και απαγόρευση πρόσβασης”) για πολλαπλές παραβάσεις φορολογικών υποχρεώσεων και την προσωρινή εκτέλεσή του, προτού καταστεί απρόσβλητη η πράξη επιβολής του, χωρίς ούτε το δικαστήριο ούτε ο ίδιος ο παραβάτης να μπορούν να εκτιμήσουν την αναλογικότητα του μέτρου αυτού σε σχέση με τη βαρύτητα κάθε μεμονωμένης διοικητικής παράβασης;»
Επί των προδικαστικών ερωτημάτων
Επί του παραδεκτού
26 Κατά τη Βουλγαρική Κυβέρνηση, το πρώτο και το τρίτο προδικαστικό ερώτημα είναι απαράδεκτα για τον λόγο ότι δεν έχουν σχέση με το αντικείμενο της διαφοράς της κύριας δίκης καθόσον αφορούν την επιβολή διοικητικού μέτρου καταναγκασμού. Κατά την άποψή της, η ζητούμενη ερμηνεία δεν παρίσταται αναγκαία προκειμένου το αιτούν δικαστήριο να αποφανθεί επί της διαφοράς που εκκρεμεί ενώπιόν του.
27 Επιπλέον, η Beach and bar management υποστηρίζει ότι το τρίτο προδικαστικό ερώτημα είναι απαράδεκτο, δεδομένου ότι το αιτούν δικαστήριο δεν έχει επιληφθεί κανενός ενδίκου βοηθήματος κατά διοικητικού μέτρου καταναγκασμού.
28 Από την πλευρά της, η Επιτροπή φρονεί ότι το πρώτο προδικαστικό ερώτημα θα μπορούσε να αναδιατυπωθεί ώστε να καταστεί παραδεκτό, κάτι που δεν μπορεί να συμβεί σε σχέση με το τρίτο προδικαστικό ερώτημα.
29 Ως προς το ζήτημα αυτό, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, τα σχετικά με την ερμηνεία του δικαίου της Ένωσης ερωτήματα που υποβάλλονται από το εθνικό δικαστήριο, εντός του πραγματικού και νομικού πλαισίου το οποίο αυτό προσδιορίζει με δική του ευθύνη και την ακρίβεια του οποίου δεν οφείλει να ελέγξει το Δικαστήριο, θεωρούνται κατά τεκμήριο λυσιτελή. Το Δικαστήριο μπορεί να αρνηθεί να αποφανθεί επί αιτήσεως προδικαστικής αποφάσεως που έχει υποβάλει εθνικό δικαστήριο μόνον όταν προδήλως προκύπτει ότι η ερμηνεία του δικαίου της Ένωσης που ζητεί το εθνικό δικαστήριο δεν έχει καμία σχέση με το υποστατό ή το αντικείμενο της διαφοράς της κύριας δίκης, όταν το πρόβλημα είναι υποθετικής φύσεως ή επίσης όταν το Δικαστήριο δεν διαθέτει τα πραγματικά και νομικά στοιχεία που είναι αναγκαία προκειμένου να δώσει χρήσιμη απάντηση στα ερωτήματα που του έχουν υποβληθεί (απόφαση της 8ης Μαΐου 2025, Stadt Wuppertal, C‑130/24, EU:C:2025:340, σκέψη 42 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
30 Εν προκειμένω, από την αίτηση προδικαστικής αποφάσεως προκύπτει ότι η διαφορά της κύριας δίκης δεν αφορά ένδικο βοήθημα κατά της σφράγισης του επίμαχου εμπορικού καταστήματος, η οποία συνιστά διοικητικό μέτρο καταναγκασμού. Κατά συνέπεια, το τρίτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να κριθεί προδήλως απαράδεκτο καθόσον δεν έχει σχέση με το αντικείμενο της διαφοράς της κύριας δίκης.
31 Επιπλέον, όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 37 των προτάσεών του, από την αίτηση προδικαστικής αποφάσεως προκύπτει ότι, με το πρώτο προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί εάν οι επίμαχες στην κύρια δίκη χρηματικές κυρώσεις είναι σύμφωνες με το δίκαιο της Ένωσης και ότι το ερώτημα αυτό αφορά προδήλως την ερμηνεία διατάξεων του δικαίου της Ένωσης. Ούτως αναδιατυπωμένο, το πρώτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να θεωρηθεί παραδεκτό.
Επί του πρώτου προδικαστικού ερωτήματος
32 Με το πρώτο προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί εάν το άρθρο 325 ΣΛΕΕ, το άρθρο 273 της οδηγίας ΦΠΑ και το άρθρο 50 του Χάρτη έχουν την έννοια ότι αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση η οποία προβλέπει την επιβολή χρηματικής κύρωσης σε υποκείμενο στον φόρο για τον λόγο ότι δεν εξέδωσε ταμειακά δελτία συναλλαγής σε σχέση με πραγματοποιηθείσες πωλήσεις όταν για την παράβαση αυτή έχει ήδη επιβληθεί το διοικητικό μέτρο καταναγκασμού της σφράγισης του εμπορικού καταστήματος στο οποίο διαπράχθηκε η παράβαση και της απαγόρευσης πρόσβασης σε αυτό.
33 Όσον αφορά την εκτίμηση του ποινικού χαρακτήρα των επίμαχων διώξεων και κυρώσεων βάσει του άρθρου 50 του Χάρτη, υπενθυμίζεται ότι, κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, τρία κριτήρια είναι κρίσιμα. Το πρώτο κριτήριο είναι ο νομικός χαρακτηρισμός της παράβασης κατά το εσωτερικό δίκαιο, το δεύτερο είναι η ίδια η φύση της παράβασης και το τρίτο είναι ο βαθμός αυστηρότητας της κύρωσης η οποία ενδέχεται να επιβληθεί στον αυτουργό της παράβασης (απόφαση της 4ης Μαΐου 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, σκέψη 38 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
34 Ωστόσο, η εφαρμογή του άρθρου 50 του Χάρτη δεν περιορίζεται μόνο στις διώξεις και τις κυρώσεις που χαρακτηρίζονται ως «ποινικές» από το εθνικό δίκαιο, αλλά εκτείνεται –ανεξαρτήτως του αν τυγχάνουν τέτοιου χαρακτηρισμού κατά το εσωτερικό δίκαιο– σε διώξεις και σε κυρώσεις οι οποίες πρέπει να θεωρηθούν ως έχουσες ποινικό χαρακτήρα βάσει των δύο λοιπών κριτηρίων που μνημονεύονται στη σκέψη 33 της παρούσας απόφασης. Πράγματι, ένας τέτοιος χαρακτήρας μπορεί να απορρέει από την ίδια τη φύση της οικείας παράβασης και από τον βαθμό αυστηρότητας των κυρώσεων που αυτή ενδέχεται να επισύρει (απόφαση της 4ης Μαΐου 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, σκέψη 41 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
35 Εν προκειμένω, υπενθυμίζεται, εκ προοιμίου, ότι η σφράγιση εμπορικού καταστήματος για χρονικό διάστημα που μπορεί να διαρκέσει έως και 30 ημέρες θα μπορούσε –ιδιαίτερα για έναν έμπορο ο οποίος ασκεί ατομική επιχείρηση και διαθέτει ένα μόνον εμπορικό κατάστημα– να χαρακτηριστεί ως αυστηρή, αφ’ ης στιγμής, μεταξύ άλλων, εμποδίζει τον ενδιαφερόμενο να ασκήσει τη δραστηριότητά του, με αποτέλεσμα να στερείται, έτσι, τα εισοδήματά του (πρβλ. απόφαση της 4ης Μαΐου 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, σκέψη 47).
36 Όσον αφορά τη χρηματική κύρωση, ο αυστηρός χαρακτήρας της προκύπτει, αφενός, από το γεγονός ότι το ποσό της, για μια πρώτη παράβαση, δεν μπορεί να είναι χαμηλότερο των 500 BGN (περίπου 250 ευρώ) και μπορεί να ανέλθει έως τα 2 000 BGN (περίπου 1 000 ευρώ) και, αφετέρου, από την αναλογία μεταξύ του διαφυγόντος ΦΠΑ λόγω της παράλειψης έκδοσης ταμειακών δελτίων συναλλαγής για το σύνολο των πληρωμών που αντιστοιχούν στις επίμαχες στην κύρια δίκη παραβάσεις, ήτοι συνολικού ποσού 268,02 BGN (περίπου 134 ευρώ), και της επιβληθείσας κύρωσης, η οποία, σύμφωνα με τα στοιχεία που παρέσχε το αιτούν δικαστήριο, ανέρχεται σε 42 500 BGN (περίπου 21 250 ευρώ) (πρβλ. απόφαση της 4ης Μαΐου 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, σκέψη 48).
37 Στο πλαίσιο αυτό, δεδομένου ότι οι επίμαχες χρηματικές κυρώσεις πρέπει να χαρακτηριστούν ως κυρώσεις ποινικού χαρακτήρα, πρέπει να γίνει δεκτό ότι η σώρευση των εν λόγω κυρώσεων συνεπάγεται περιορισμό του θεμελιώδους δικαιώματος που κατοχυρώνεται στο άρθρο 50 του Χάρτη (πρβλ. απόφαση της 4ης Μαΐου 2023, MV – 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, σκέψη 49).
38 Συγκεκριμένα, το Δικαστήριο έχει αποφανθεί ότι το άρθρο 273 της οδηγίας ΦΠΑ και το άρθρο 50 του Χάρτη έχουν την έννοια ότι αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση δυνάμει της οποίας είναι δυνατόν να επιβληθεί σε φορολογούμενο, για την ίδια παράβαση φορολογικής υποχρέωσης και κατόπιν χωριστών και αυτοτελών διαδικασιών, μέτρο χρηματικής κύρωσης και μέτρο σφράγισης εμπορικού καταστήματος, τα οποία επιδέχονται προσβολή ενώπιον διαφορετικών δικαστηρίων, στον βαθμό που η εν λόγω εθνική ρύθμιση δεν διασφαλίζει συντονισμό των διαδικασιών ο οποίος να καθιστά δυνατό τον περιορισμό στο απολύτως αναγκαίο της πρόσθετης επιβάρυνσης την οποία συνεπάγεται η σώρευση των μέτρων αυτών και δεν εγγυάται ότι η αυστηρότητα του συνόλου των επιβαλλόμενων κυρώσεων αντιστοιχεί στη βαρύτητα των οικείων παραβάσεων (απόφαση της 4ης Μαΐου 2023, MV — 98, C‑97/21, EU:C:2023:371, σκέψη 63).
39 Κατά το αιτούν δικαστήριο, η λύση που έγινε δεκτή με την απόφαση της 4ης Μαΐου 2023, MV – 98 (C‑97/21, EU:C:2023:371), δεν μπορεί άνευ ετέρου να εφαρμοστεί στις περιστάσεις της υπόθεσης της κύριας δίκης, δεδομένου ότι, εν προκειμένω, ένα μόνο διοικητικό μέτρο καταναγκασμού επιβλήθηκε κατά 85 χωριστών παραβάσεων. Συγκεκριμένα, λαμβανομένου υπόψη του επαναλαμβανόμενου ή ακόμη και «συστηματικού» χαρακτήρα της κολαζόμενης συμπεριφοράς, το μέτρο αυτό αποσκοπεί απλώς στον περιορισμό της έκτασης των επιζήμιων για τα οικονομικά συμφέροντα της Ένωσης συνεπειών, με αποτέλεσμα ο προληπτικός του χαρακτήρας να κατισχύει του κατασταλτικού.
40 Εντούτοις, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι, όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 63 των προτάσεών του, η εκτίμηση αυτή του αιτούντος δικαστηρίου δεν μπορεί να γίνει δεκτή, δεδομένου ότι η προληπτική πτυχή του μέτρου της σφράγισης του επίμαχου στην κύρια δίκη εμπορικού καταστήματος δεν κατισχύει της κατασταλτικής πτυχής του.
41 Συναφώς, υπενθυμίζεται ότι η επίμαχη στην κύρια δίκη περίπτωση εμπίπτει στην αρχή κατά την οποία το γεγονός και μόνον ότι μια κύρωση με κατασταλτικό σκοπό επιδιώκει και προληπτικό σκοπό δεν δύναται να αναιρέσει τον χαρακτηρισμό της ως ποινικής κύρωσης κατά την έννοια του άρθρου 50 του Χάρτη (πρβλ. απόφαση της 20ής Μαρτίου 2018, Menci, C‑524/15, EU:C:2018:197, σκέψη 31).
42 Επομένως, λαμβανομένης υπόψη της διαπίστωσης που περιέχεται στη σκέψη 40 της παρούσας απόφασης, το επίμαχο στην υπόθεση της κύριας δίκης μέτρο καταναγκασμού δεν παύει να έχει χαρακτήρα ποινικής κύρωσης κατά την έννοια της διάταξης αυτής για τον λόγο και μόνον ότι επιδιώκει και προληπτικό σκοπό.
43 Εν πάση περιπτώσει, όπως υπομνήσθηκε στη σκέψη 34 της παρούσας απόφασης, η εγγενής σοβαρότητα του μέτρου της σφράγισης εμπορικού καταστήματος είναι αυτή που δικαιολογεί τον ποινικό χαρακτηρισμό του και συνεπάγεται την εφαρμογή του άρθρου 50 του Χάρτη. Η αυστηρότητα αυτή δεν αμβλύνεται από το γεγονός ότι, όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στα σημεία 61 και 64 των προτάσεών του, ο μεγάλος αριθμός παραβάσεων που διαπράχθηκαν εν προκειμένω θα μπορούσε να έχει ως συνέπεια ακόμη και τη σφράγιση του επίμαχου στη διαφορά της κύριας δίκης επαγγελματικού καταστήματος για μια σημαντικά μεγαλύτερη περίοδο.
44 Επομένως, επιβάλλεται η διαπίστωση ότι το διοικητικό μέτρο της σφράγισης εμπορικού καταστήματος και της απαγόρευσης πρόσβασης σε αυτό για διάστημα δεκατεσσάρων ημερών διατηρεί τον κατασταλτικό του χαρακτήρα τόσο όταν λαμβάνεται σε σχέση με μεμονωμένη παράβαση του νόμου περί ΦΠΑ όσο και όταν επιβάλλεται μετά τη διάπραξη, εντός ορισμένου χρονικού διαστήματος, 85 συνολικών παραβάσεων του νόμου αυτού.
45 Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, στο πρώτο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 325 ΣΛΕΕ, το άρθρο 273 της οδηγίας ΦΠΑ και το άρθρο 50 του Χάρτη έχουν την έννοια ότι αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση η οποία προβλέπει την επιβολή χρηματικής κύρωσης σε υποκείμενο στον φόρο για τον λόγο ότι δεν εξέδωσε ταμειακά δελτία συναλλαγής σε σχέση με πραγματοποιηθείσες πωλήσεις όταν για την παράβαση αυτή έχει ήδη επιβληθεί το διοικητικό μέτρο καταναγκασμού της σφράγισης του εμπορικού καταστήματος στο οποίο διαπράχθηκε η παράβαση και της απαγόρευσης πρόσβασης σε αυτό.
Επί του δευτέρου προδικαστικού ερωτήματος
46 Με το δεύτερο προδικαστικό ερώτημα, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί εάν το άρθρο 273 της οδηγίας ΦΠΑ και το άρθρο 49, παράγραφος 3, του Χάρτη έχουν την έννοια ότι αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση η οποία προβλέπει την επιβολή διοικητικής χρηματικής κύρωσης σημαντικού ποσού χωρίς το δικαστήριο που επιλαμβάνεται προσφυγής κατά της κύρωσης αυτής να έχει τη δικονομική δυνατότητα να επιβάλει ποσό χαμηλότερο από εκείνο που προβλέπει η εν λόγω ρύθμιση ή άλλο είδος ηπιότερης κύρωσης.
47 Συναφώς, υπενθυμίζεται ότι, σύμφωνα με το άρθρο 49, παράγραφος 3, του Χάρτη, η αυστηρότητα της ποινής δεν πρέπει να είναι δυσανάλογη προς την παράβαση. Ομοίως, το Δικαστήριο έχει κρίνει ότι, ελλείψει νομοθετικών μέτρων της Ένωσης όσον αφορά τις επιβλητέες κυρώσεις, τα κράτη μέλη είναι αρμόδια να καθορίσουν τη φύση και την αυστηρότητα των κυρώσεων, τηρώντας μεταξύ άλλων την αρχή της αναλογικότητας [απόφαση της 19ης Οκτωβρίου 2023, G. ST. T. (Αναλογικότητα της ποινής σε περίπτωση προσβολής δικαιώματος σε σήμα), C‑655/21, EU:C:2023:791, σκέψη 64 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία].
48 Κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου, σύμφωνα με την ως άνω αρχή τα κατασταλτικά μέτρα που προβλέπονται από την εθνική νομοθεσία δεν πρέπει να υπερβαίνουν τα αναγκαία όρια για την επίτευξη των σκοπών που θεμιτώς επιδιώκονται με τη σχετική νομοθεσία. Η αυστηρότητα των κυρώσεων πρέπει να ανταποκρίνεται στη σοβαρότητα των παραβάσεων τις οποίες αυτές κολάζουν, ιδίως διασφαλίζοντας ένα όντως αποτρεπτικό αποτέλεσμα, χωρίς να υπερβαίνουν το αναγκαίο για την επίτευξη του εν λόγω σκοπού μέτρο [απόφαση της 19ης Οκτωβρίου 2023, G. ST. T. (Αναλογικότητα της ποινής σε περίπτωση προσβολής δικαιώματος σε σήμα), C‑655/21, EU:C:2023:791, σκέψη 65 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία].
49 Επιπλέον, η αρχή της αναλογικότητας επιτάσσει να λαμβάνονται υπόψη, κατά τον καθορισμό της κύρωσης και κατά την επιμέτρηση του προστίμου, οι επιμέρους περιστάσεις της συγκεκριμένης περίπτωσης [απόφαση της 19ης Οκτωβρίου 2023, G. ST. T. (Αναλογικότητα της ποινής σε περίπτωση προσβολής δικαιώματος σε σήμα), C‑655/21, EU:C:2023:791, σκέψη 67].
50 Για την εκτίμηση της αναλογικότητας των κυρώσεων πρέπει επίσης να λαμβάνεται υπόψη τόσο η δυνατότητα του εθνικού δικαστηρίου να μεταβάλει τον αναγραφόμενο στο κατηγορητήριο νομικό χαρακτηρισμό της πράξης, δεδομένου ότι η δυνατότητα αυτή μπορεί να οδηγήσει στην επιβολή ηπιότερης κύρωσης, όσο και η δυνατότητά του να προσαρμόσει την κύρωση στη σοβαρότητα της διαπραχθείσας παράβασης [απόφαση της 19ης Οκτωβρίου 2023, G. ST. T. (Αναλογικότητα της ποινής σε περίπτωση προσβολής δικαιώματος σε σήμα), C‑655/21, EU:C:2023:791, σκέψη 68 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία].
51 Υπό την επιφύλαξη εξακρίβωσης από το αιτούν δικαστήριο, φαίνεται ότι η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης ρύθμιση δεν παρέχει τη δυνατότητα μεταβολής του χαρακτηρισμού της οικείας παράβασης.
52 Επιπλέον, λαμβανομένου υπόψη του γεγονότος ότι το ποσό της χρηματικής κύρωσης για μια πρώτη παράβαση δεν μπορεί, δυνάμει της ρύθμισης αυτής, να είναι χαμηλότερο των 500 BGN (περίπου 250 ευρώ) και ότι το ποσό αυτό είναι σχεδόν 200 φορές υψηλότερο από το ποσό του διαφυγόντος για καθεμία παράβαση που διαπράχθηκε εν προκειμένω ΦΠΑ, ήτοι 2,70 BGN (περίπου 1,35 ευρώ), φαίνεται εξαιρετικά δύσκολο να καθοριστεί κύρωση της οποίας η αυστηρότητα δεν υπερβαίνει τη σοβαρότητα της διαπιστωθείσας παράβασης.
53 Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, στο δεύτερο προδικαστικό ερώτημα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 273 της οδηγίας ΦΠΑ και το άρθρο 49, παράγραφος 3, του Χάρτη έχουν την έννοια ότι αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση η οποία προβλέπει την επιβολή διοικητικής χρηματικής κύρωσης σημαντικού ποσού χωρίς το δικαστήριο που επιλαμβάνεται προσφυγής κατά της κύρωσης αυτής να έχει τη δικονομική δυνατότητα να επιβάλει ποσό χαμηλότερο από εκείνο που προβλέπει η εν λόγω ρύθμιση ή άλλο είδος ηπιότερης κύρωσης.
Επί των δικαστικών εξόδων
54 Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.
Για τους λόγους αυτούς, το Δικαστήριο (πρώτο τμήμα) αποφαίνεται:
1) Το άρθρο 325 ΣΛΕΕ, το άρθρο 273 της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, της 28ης Νοεμβρίου 2006, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, και το άρθρο 50 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης
έχουν την έννοια ότι:
αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση η οποία προβλέπει την επιβολή χρηματικής κύρωσης σε υποκείμενο στον φόρο για τον λόγο ότι δεν εξέδωσε ταμειακά δελτία συναλλαγής σε σχέση με πραγματοποιηθείσες πωλήσεις όταν για την παράβαση αυτή έχει ήδη επιβληθεί το διοικητικό μέτρο καταναγκασμού της σφράγισης του εμπορικού καταστήματος στο οποίο διαπράχθηκε η παράβαση και της απαγόρευσης πρόσβασης σε αυτό.
2) Το άρθρο 273 της οδηγίας 2006/112 και το άρθρο 49, παράγραφος 3, του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης
έχουν την έννοια ότι:
αντιτίθενται σε εθνική ρύθμιση η οποία προβλέπει την επιβολή διοικητικής χρηματικής κύρωσης σημαντικού ποσού χωρίς το δικαστήριο που επιλαμβάνεται προσφυγής κατά της κύρωσης αυτής να έχει τη δικονομική δυνατότητα να επιβάλει ποσό χαμηλότερο από εκείνο που προβλέπει η εν λόγω ρύθμιση ή άλλο είδος ηπιότερης κύρωσης.
(υπογραφές)
