ΠΕΡΙΛΗΨΗ
Κρατική φορολογία – Πράξη επιβολής προστίμου ύψους 500 ευρώ (άρθρ. 54 ν. 4987/2022) – Έκδοση ΑΛΠ με τη χρήση φορολογικού μηχανισμού που δεν πληροί τις τεχνικές προδιαγραφές λόγω μη δημιουργίας αρχείων s, e – txt – Σύμφωνα με τις προδιαγραφές των φορολογικών μηχανισμών που προβλέπονται στις διατάξεις της ΠΟΛ. 1220/2012, στους φορολογικούς μηχανισμούς του είδους ΕΑΦΔΣΣ (Ειδική Ασφαλή Φορολογική Διάταξη Σήμανσης Στοιχείων) δημιουργούνται αρχεία που αποθηκεύονται και φυλάσσονται από τον κάτοχό τους προκειμένου να είναι ευχερής ο έλεγχος της αξίας έκαστου παραστατικού και του αθροίσματος της αξίας του συνόλου αυτών – Για κάθε αρχείο τύπου a.txt (που περιλαμβάνει το περιεχόμενο κάθε μεμονωμένης απόδειξης) παράγεται και ένα αρχείο τύπου e.t.xt, ενώ το σύνολο των δεδομένων των τελευταίων ανά ημέρα, περιλαμβάνεται σε ένα ημερήσιο αρχείο τύπου s.txt, το σύνολο του οποίου αντιστοιχεί στο ημερήσιο Ζ της επιχείρησης – Η χρήση φορολογικού μηχανισμού μη συμβατού με τις εν λόγω εγκεκριμένες προδιαγραφές συνιστά διαδικαστική παράβαση (παρ. 1 περ. ια΄ και παρ. 2 περ. στ’ άρθρ. 54 Κ.Φ.Δ.) – Η προσφεύγουσα κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2016 έως 20-7-2017 εξέδιδε ΑΛΠ από το φορολογικό μηχανισμό (είδους ΕΑΦΔΣΣ), ο οποίος δεν πληρούσε τις ανωτέρω προδιαγραφές – Απορρίπτει την προσφυγή
ΤΟ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΠΡΩΤΟΔΙΚΕΙΟ
ΘΕΣΣΑΛΟΝΙΚΗΣ
ΤΜΗΜΑ Ζ΄ – ΜΟΝΟΜΕΛΕΣ
Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του, στις 14 Οκτωβρίου 2025, με δικαστή την Αικατερίνη – Μαρία Πεχλιβάνου, Πρωτοδίκη Δ.Δ. και γραμματέα την Αντωνία Παρηγόρη, δικαστική υπάλληλο,
για να δικάσει την προσφυγή με χρονολογία κατάθεσης 20-6-2023,
της ήδη λυθείσας και τελούσας υπό εκκαθάριση ομόρρυθμης εταιρείας με την επωνυμία «…., και το διακριτικό τίτλο «…» που εκπροσωπείται νόμιμα και εδρεύει στη Θεσσαλονίκη (οδός … αρ, …), η οποία δεν παραστάθηκε, νομιμοποίησαν, ωστόσο, την άσκηση του υπό κρίση δικογράφου οι εκκαθαριστές της, … και … … του … με τα από 1-11-2014 και 6-11-2024 ιδιωτικά έγγραφα παροχής πληρεξουσιότητας προς τον υπογράφοντα το δικόγραφο δικηγόρο Κωνσταντίνο Φινοκαλιώτη, τα οποία φέρουν το βέβαιο του γνησίου της υπογραφής,
κατά του Ελληνικού Δημοσίου, το οποίο εκπροσωπείται από τον Διοικητική της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων και εν προκειμένω από τον Προϊστάμενο της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων, ο οποίος δεν παραστάθηκε.
Το Δικαστήριο αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα, σκέφθηκε κατά τον νόμο.
Η κρίση του είναι η εξής:
1. Επειδή, η υπό κρίση προσφυγή εισάγεται νομίμως προς συζήτηση κατόπιν έκδοσης της …/2025 απόφασης του Δικαστηρίου τούτου (Τμήμα Ζ΄ Μονομελές), με την οποία αναβλήθηκε η έκδοση οριστικής απόφασης λόγω προσδιορισμού στην παρούσα δικάσιμο της ΠΡ…/20-6-2023 συναφούς προσφυγής. Με την κρινόμενη προσφυγή, για την άσκηση της οποίας καταβλήθηκε το νόμιμο αναλογικό παράβολο ποσού 6 ευρώ (σχ. Το … δεσμευμένο ηλεκτρονικό παράβολο σε συνδυασμό με το από 14-6-2-2023 Σημείωμα υπολογισμού παραβόλου της Προϊσταμένης του 2ου ΕΛ.ΚΕ. Θεσσαλονίκης), η προσφεύγουσα ομόρρυθμη εταιρεία, η οποία ήδη κατά τον χρόνο συζήτησης της προσφυγής έχει λυθεί και έχει τεθεί υπό εκκαθάριση με εκκαθαριστές τους … και … του …, επιδιώκει, παραδεκτώς, την ακύρωση της τεκμαιρόμενης σιωπηρής απόρριψης από τον Προϊστάμενο της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (Δ.Ε.Δ.) της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.) της …/30-11-2023 ενδικοφανούς προσφυγής της κατά το μέρος που αυτή στρεφόταν κατά των κάτωθι πράξεων της Προϊσταμένης του 2ου Ελεγκτικού Κέντρου (ΕΛ.ΚΕ.) Θεσσαλονίκης: α) της …/30-12-2022 πράξης επιβολής προστίμου του άρθρου 54 του ν. 4987/2022, φορολογικού έτους 2016, με την οποία επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας πρόστιμο ποσού 500 ευρώ, λόγω έκδοσης ΑΛΠ με τη χρήση φορολογικού μηχανισμού, ο οποίος δεν πληροί τις τεχνικές προδιαγραφές της ΠΟΛ 1220/2012 λόγω μη δημιουργίας αρχείων s, e – txt, και β) της …/30-12-2022 πράξης επιβολής προστίμου του άρθρου 54 του ν. 4897/2022, με την οποία επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας πρόστιμο ποσού 100 ευρώ, λόγω υποβολής ανακριβούς φορολογικής δήλωσης εισοδήματος, φορολογικού έτους 2017, από την οποία δεν προκύπτει υποχρέωση καταβολής φόρου, κατά παράβαση των διατάξεων του άρθρου 18 παρ. 1 του Κ.Φ.Δ..
2. Επειδή, νομίμως χώρησε η συζήτηση της υπόθεσης στο ακροατήριο παρά την απουσία το καθ’ ου στο οποίο επιδόθηκε νομίμως η προαναφερόμενη …/2025 αναβλητική απόφαση του Δικαστηρίου τούτου η οποία ορίζοντας ρητή δικάσιμο επέχει θέση κλήτευσης (σχ. το από 3-7-2025 αποδεικτικό επίδοσης του επιμελητή δικαστηρίων …).
3. Επειδή, ο ν. 4308/2014 «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, συναφείς ρυθμίσεις και άλλες διατάξεις» ( Α΄ 251), ο οποίος ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, ορίζει, στο άρθρο 1 ότι: «1. Για την εφαρμογή των ρυθμίσεων αυτού του νόμου λαμβάνονται υποχρεωτικά υπόψη οι ορισμοί του παραρτήματος Α΄. 2. Οι παρακάτω οντότητες εφαρμόζουν τις ρυθμίσεις αυτού του νόμου: α) … β) … γ) Η ετερόρρυθμη εταιρεία, η ομόρρυθμη εταιρεία, η ατομική επιχείρηση και κάθε άλλη οντότητα που υποχρεούται στην εφαρμογή αυτού του νόμου από φορολογική ή άλλη νομοθετική διάταξη. …», στο άρθρο 5 ότι: «1. Η διοίκηση της οντότητας έχει την ευθύνη της τήρησης αξιόπιστου λογιστικού συστήματος και κατάλληλων λογιστικών αρχείων για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών, σύμφωνα με τις ρυθμίσεις του παρόντος νόμου ή, σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α., κατά περίπτωση. Το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους για τους σκοπούς αυτού του νόμου. 2. Για την εκπλήρωση της υποχρέωσης της παραγράφου 1, τα λογιστικά αρχεία: α) Τηρούνται με τάξη, πληρότητα και ορθότητα ως προς τον εντοπισμό, την καταγραφή και την επεξεργασία των λογιστικών δεδομένων που προκύπτουν από τις συναλλαγές και τα γεγονότα της οντότητας. β) Συμμορφώνονται προς τις απαιτήσεις αυτού του νόμου. γ) Υποστηρίζουν τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων, σύμφωνα με τις απαιτήσεις αυτού του νόμου. 3… 4… 5. Κάθε συναλλαγή και γεγονός που αφορά την οντότητα τεκμηριώνεται με κατάλληλα παραστατικά (τεκμήρια). Τα παραστατικά αυτά εκδίδονται είτε από την οντότητα, είτε από τους συναλλασσόμενους με αυτήν, είτε από τρίτους, σε έντυπη ή σε ηλεκτρονική μορφή, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο αυτόν. Τα παραστατικά αναφέρουν όλες τις απαραίτητες πληροφορίες για την ασφαλή ταυτοποίηση κάθε μίας συναλλαγής ή γεγονότος, και σε κάθε περίπτωση όσα ορίζει ο παρών νόμος. 6… 7. Η οντότητα εφαρμόζει κατάλληλες κατά την κρίση της δικλίδες για: α) Τη διασφάλιση ότι υπάρχει αξιόπιστη και ελέγξιμη αλληλουχία τεκμηρίων (ελεγκτική αλυσίδα) για κάθε συναλλαγή ή γεγονός, από το χρόνο που προέκυψαν μέχρι το διακανονισμό τους, β) Τη δημιουργία αξιόπιστης και ελέγξιμης αλληλουχίας τεκμηρίων που διασφαλίζει την ευχερή συσχέτιση των συναλλαγών και άλλων γεγονότων με τα λογιστικά αρχεία και τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις, γ) την επίτευξη εύλογης διασφάλισης ως προς την αυθεντικότητα των παραστατικών (τεκμηρίων) της προηγούμενης παραγράφου και την ακεραιότητα του περιεχομένου τους, με σκοπό την επιβεβαίωση της προέλευσης αυτών και την τεκμηρίωση της συναλλαγής. 8… 9…19….», στο άρθρο 8 ότι: «1. Τιμολόγιο είναι το στοιχείο που εκδίδεται από την υποκείμενη σε αυτόν το νόμο οντότητα για κάθε πώληση αγαθών και παροχή υπηρεσιών, εντός της χώρας ή άλλης χώρας μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή προς άλλη χώρα, καθώς και σε κάθε περίπτωση συναλλαγής που υπόκειται σε Φόρο Προστιθέμενης Αξίας (Φ.Π.Α.), βάσει της ισχύουσας νομοθεσίας. 2… 3… 4… 5. Η οντότητα που πωλεί αγαθά ή υπηρεσίες έχει την ευθύνη να διασφαλίζει ότι εκδίδεται τιμολόγιο για κάθε πώληση. Ο πωλητής αγαθών ή υπηρεσιών εκδίδει το τιμολόγιο πώλησης. … 6… 7. Τα εκδιδόμενα ή λαμβανόμενα τιμολόγια αποτελούν μέρος των λογιστικών αρχείων της οντότητας. 8… 12…», στο άρθρο 11 ότι: «1. Η υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου γεννάται κατά το χρόνο που πραγματοποιείται η αποστολή ή παράδοση των αγαθών ή των υπηρεσιών. …», στο άρθρο 12 ότι: «1. Για κάθε πώληση αγαθών ή υπηρεσιών σε ιδιώτες καταναλωτές, μπορεί να εκδίδεται στοιχείο λιανικής πώλησης (απόδειξη λιανικής πώλησης ή απόδειξη παροχής υπηρεσιών), αντί έκδοσης τιμολογίου του άρθρου 8. Αντίτυπο αυτού του εγγράφου παραδίδεται, αποστέλλεται ή τίθεται στη διάθεση του πελάτη. 2. Το στοιχείο λιανικής πώλησης φέρει υποχρεωτικά τις ακόλουθες ενδείξεις: α) Την ημερομηνία έκδοσης. β) Τον αύξοντα αριθμό για μία ή περισσότερες σειρές στοιχείων λιανικής πώλησης, ο οποίος χαρακτηρίζει το στοιχείο αυτό με μοναδικό τρόπο. γ) Τον Αριθμό Φορολογικού Μητρώου (Α.Φ.Μ.), με βάση τον οποίο ο πωλητής πραγματοποίησε την παράδοση των αγαθών ή την παροχή των υπηρεσιών. δ) Το πλήρες όνομα και την πλήρη διεύθυνση του πωλητή των αγαθών ή υπηρεσιών. ε) Το συντελεστή Φ.Π.Α. που εφαρμόζεται και τη μικτή αξία πώλησης που αυτός αφορά. 3. Για σκοπούς ευχερούς ταυτοποίησης των σχετικών συναλλαγών, δύναται να καθίσταται υποχρεωτική η αναγραφή πρόσθετων στοιχείων στα εκδιδόμενα στοιχεία λιανικής πώλησης ορισμένων κατηγοριών υπηρεσιών ή αγαθών, με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, ύστερα από δημοσίευση αξιολόγησης των διοικητικών βαρών για τις υποκείμενες οντότητες σε σχέση με το αναμενόμενο φορολογικό όφελος. 4… 5. Με στοιχείο λιανικής πώλησης εξομοιώνεται κάθε άλλο έγγραφο που περιλαμβάνει τα δεδομένα του στοιχείου λιανικής πώλησης και αντίτυπο αυτού παραδίδεται, αποστέλλεται ή τίθεται στη διάθεση του πελάτη. 6. Το στοιχείο λιανικής πώλησης μπορεί να φέρει ανάλογη ονομασία, σύμφωνα με τις επικρατούσες συναλλακτικές πρακτικές ή τις απαιτήσεις άλλης νομοθεσίας. 7. Η οντότητα που πωλεί αγαθά ή υπηρεσίες σε ιδιώτες καταναλωτές έχει την ευθύνη να διασφαλίζει ότι εκδίδεται στοιχείο λιανικής πώλησης ή εναλλακτικά τιμολόγιο, για κάθε σχετική πώληση. Η οντότητα αυτή εκδίδει το παραστατικό πώλησης. … 8. Η έκδοση στοιχείων λιανικής πώλησης (αποδείξεων λιανικής ή τιμολογίων) γίνεται με τη χρήση φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών που προβλέπει ο ν. 1809/1988 κατά τη θέση σε ισχύ του παρόντος νόμου. 9. Με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων δύναται να τίθενται σε εφαρμογή τεχνικές προδιαγραφές, καθώς και πληροφοριακά και λειτουργικά χαρακτηριστικά των φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών που είναι, σύμφωνα με τις βέλτιστες Ευρωπαϊκές πρακτικές, με σκοπό τη διασφάλιση της αυθεντικότητας και της ακεραιότητας των εκδιδόμενων στοιχείων λιανικής πώλησης. Με την ίδια απόφαση δύναται να ρυθμίζονται θέματα σχετικά με την εφαρμογή των εν λόγω τεχνικών προδιαγραφών. 10. Οι οντότητες δύνανται να εκδίδουν τα στοιχεία λιανικής πώλησης με τη χρήση υπηρεσιών παρόχου ηλεκτρονικής έκδοσης στοιχείων λιανικής πώλησης, αντί της χρήσης φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών της παραγράφου 8. 11. Με απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, ύστερα από δημοσίευση αξιολόγησης των διοικητικών βαρών για τις υποκείμενες οντότητες σε σχέση με το αναμενόμενο φορολογικό όφελος, δύναται να απαλλάσσονται ορισμένες κατηγορίες οντοτήτων από την υποχρέωση της παραγράφου 8. Οι οντότητες αυτές δύνανται να εκδίδουν τα στοιχεία λιανικής πώλησης με χειρόγραφο τρόπο ή με άλλο τεχνικό μέσο. 12. Κατ’ εξαίρεση, επιτρέπεται η έκδοση στοιχείων λιανικής πώλησης με χειρόγραφο τρόπο ή με άλλο τεχνικό μέσο, αντί της εφαρμογής των παραγράφων 8 ή 10 του παρόντος άρθρου, για περιστασιακές λιανικές πωλήσεις. 13. Η οντότητα μπορεί να εκδίδει παραστατικά λιανικής πώλησης με χειρόγραφο τρόπο στην περίπτωση διακοπής του συστήματος διανομής ηλεκτρικής ενέργειας ή διακοπής της λειτουργίας του μέσου της παραγράφου 8, λόγω τεχνικού προβλήματος. … 14. … 15… 16…» και στο άρθρο 13 ότι: «Το στοιχείο λιανικής πώλησης (απόδειξη ή τιμολόγιο) εκδίδεται: α) Σε περίπτωση πώλησης αγαθών, κατά το χρόνο παράδοσης ή την έναρξη της αποστολής. … β) … ».
4. Επειδή, εξάλλου, στην ΠΟΛ.1220/2012 απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών (Β΄ 3517/31-12-2012), ορίζεται στο άρθρο 2 του δεύτερου κεφαλαίου, ότι: «2.1. Φορολογικός Ηλεκτρονικός Μηχανισμός (ΦΗΜ). 2.1.1. Ως Φορολογικός Ηλεκτρονικός Μηχανισμός (ΦΗΜ) ορίζεται το ηλεκτρονικό υπολογιστικό σύστημα το οποίο χρησιμοποιείται για την έκδοση αποδείξεων εσόδου («Νομίμων Αποδείξεων») σε συναλλαγές και στο οποίο ασφαλίζονται με απαραβίαστο τρόπο η φορολογική μνήμη, η μνήμη εργασίας, η εσωτερική μνήμη (όπως flash memory card, EEPROM) ημερήσιας ενταμίευσης και διαφύλαξης με διασφαλισμένο ηλεκτρονικό τρόπο των αντιγράφων των φορολογικών αποδείξεων – Δελτίων και λοιπών εκδιδομένων στοιχείων του ΦΗΜ, ως Ηλεκτρονικό Ημερολόγιο (electronic journal) του ΦΗΜ, η μνήμη προγραμμάτων, το ρολόι, τα κυκλώματα ελέγχου του εκτυπωτή νομίμων αποδείξεων, καθώς και οι μονάδες ελέγχου σύνδεσης με πληκτρολόγιο, οθόνες και με συσκευές εισόδου και εξόδου στοιχείων και μεταφοράς δεδομένων. 2.1.2. Όλες οι λειτουργίες των ασφαλισμένων τμημάτων είναι τεκμηριωμένες και το λογισμικό που τις υποστηρίζει είναι στη διάθεση του Υπουργείου Οικονομικών. … 2.4. Φορολογική Ταμειακή Μηχανή (ΦΤΜ). Ως Φορολογική Ταμειακή Μηχανή ορίζεται ο φορολογικός ηλεκτρονικός μηχανισμός (ΦΗΜ), ο οποίος διαθέτει πληκτρολόγιο ως μοναδική μονάδα εισαγωγής στοιχείων και χειρισμών έκδοσης δελτίων και αποδείξεων. … 2.7. Απόδειξη Εσόδου. … 2.8. Δελτίο Ημερήσιας Κίνησης «Ζ». 2.8.1. Είναι το δελτίο το οποίο εκδίδεται στο τέλος κάθε ημερήσιας περιόδου, κατά την οποία έλαβαν χώρα συναλλαγές με πελάτες και έκδοση σχετικών αποδείξεων εσόδου και των οποίων τα στοιχεία καταχωρούνται τελικά στη φορολογική μνήμη του ΦΗΜ με την έκδοση του δελτίου «Ζ». 2.8.2. Έκδοση του Δελτίου Ημερησίας Κίνησης «Ζ»… 2.8.2.2. Η έκδοση του Δελτίου Ημερησίας Κίνησης «Ζ» γίνεται υποχρεωτικά μετά το τέλος των ημερησίων συναλλαγών, συνοδεύεται απαραίτητα με την ενταμίευση στη φορολογική μνήμη των στοιχείων που απεικονίζουν τα σύνολα της ημερησίας κίνησης και απαιτείται για την καταχώρηση στα φορολογικά βιβλία, του κατόχου – χρήστη της μηχανής, όλων των απαραίτητων στοιχείων…», στο άρθρο 1 του 3ου Κεφαλαίου ότι: «1. Οι παράγραφοι του παρόντος Κεφαλαίου, συμπληρώνουν ή εξειδικεύουν ανάλογα με την περίπτωση, τις απαιτήσεις και τα τεχνικά χαρακτηριστικά των Φορολογικών Ηλεκτρονικών Μηχανισμών του Κεφαλαίου 2, για τις Ειδικές Ασφαλείς Φορολογικές Διατάξεις Σήμανσης Στοιχείων – (ΕΑΦΔΣΣ), ως ειδική κατηνορία Φορολονικών Ηλεκτρονικών Μηχανισμών. 1.2… 1.2.2. Μετά την καταχώρηση και την διαμόρφωση των προς εκτύπωση δεδομένων στον Η/Υ και την ενεργοποίηση της διαδικασίας έκδοσης – εκτύπωσης του στοιχείου, το λογισμικό υποστήριξης του Η/Υ, παραλαμβάνει το σύνολο των απαιτούμενων δεδομένων του υπό έκδοση στοιχείου και δημιουργεί δύο ξεχωριστά αρχεία: α) Το πρώτο αρχείο που περιέχει το σύνολο των απαιτούμενων δεδομένων του υπό έκδοση στοιχείου (a.txt). β) Το δεύτερο αρχείο (e.txt) που περιέχει το σύνολο των απαιτουμένων δεδομένων του υπό έκδοση στοιχείου (Πίνακας Β) που προβλέπονται για ηλεκτρονική αποστολή / διαβίβαση, σε βάση δεδομένων της Γενικής Γραμματείας Πληροφοριακών Συστημάτων (Γ.Γ.Π.Σ.) του Υπουργείου Οικονομικών. … 1.2.3… 1.2.4. Το λογισμικό υποστήριξης της ΕΑΦΔΣΣ που ευρίσκεται στον διασυνδεόμενο Η/Υ, λαμβάνει αυτή τη ΠΑΗΨΣ, και την εκτυπώνει μαζί με τα λοιπά δεδομένα του στοιχείου, ενώ συγχρόνως αποθηκεύει σε ιδιαίτερα ηλεκτρονικά αρχεία, τόσο τα απαιτούμενα δεδομένα του εκτυπωθέντος στοιχείου στο αρχείο a.txt, όσο και την ΠΑΗΨΣ στο αρχείο b.txt..1.2.5. Το λογισμικό υποστήριξης της ΕΑΦΔΣΣ αμέσως μετά την αποθήκευση και πριν την εκτύπωση του στοιχείου, αποστέλλει τα δεδομένα του δεύτερου αρχείου e.txt στην ΕΑΦΔΣΣ η οποία τα επεξεργάζεται ως εξής: 1.2.5.1. Η ΕΑΦΔΣΣ δέχεται τα δεδομένα του δεύτερου αρχείου e.txt (Πίνακας Β), τα επεξεργάζεται με ειδικό ασφαλή αλγόριθμο δημιουργίας σύνοψης – υπογραφής και το αποτέλεσμα αυτής της επεξεργασίας είναι μια ΠΑΗΨΣ των συγκεκριμένων δεδομένων του αρχείου αυτού e.txt (Πίνακας Β) του υπό έκδοση στοιχείου. … 1.2.5.2 Το λογισμικό υποστήριξης της ΕΑΦΔΣΣ που βρίσκεται στον διασυνδεόμενο Η/Υ, λαμβάνει αυτό το αρχείο e.txt και το αποθηκεύει σε ιδιαίτερο ηλεκτρονικό αρχείο του Η/Υ. 1.2.6. Η διαδικασία αυτή επαναλαμβάνεται για κάθε εκδιδόμενο στοιχείο από τον εκδότη. 1.2.7… 1.2.9. Στο τέλος της ημερήσιας κίνησης και μετά την έκδοση του Δελτίου Ημερήσιας Αναφοράς «Ζ», το λογισμικό υποστήριξης αναλαμβάνει την ηλεκτρονική αποστολή / διαβίβαση αρχείου ημέρας που περιέχει ως εγγραφές τα δεδομένα των e.txt καθώς και τα δεδομένα του d.txt σε βάση δεδομένων της Γ.Γ.Π.Σ.. Στον σχηματισμό της ονομασίας αυτού του αρχείου συμμετέχουν : α) 11-ψήφιος (3 γράμματα έγκρισης + τα 8 ψηφία του αριθμού παραγωγής χωρίς ενδιάμεσα κενά) αριθμός μητρώου του ΦΗΜ από τον οποίο έχει προέλθει β) τα 10 ψηφία της ημερομηνίας δημιουργίας του (εγγραφής του) ως εξής : YYMMDDHHmm, όπου ΥΥ είναι το έτος, MM ο μήνας, DD η ημέρα, ΗΗ η ώρα και mm τα λεπτά, γ) ο 4-ψήφιος αριθμός του αντίστοιχου Δελτίου Ημερήσιας Κίνησης «Ζ», δ) το σύμβολο της κάτω παύλας ( “_” underscore) ακολουθούμενο από το ενδεικτικό λατινικό γράμμα “s” καθώς και το επέκταμα «.txt». 1.2.10…», στο άρθρο 2 του Κεφαλαίου 3 ότι: «Ορισμοί και Βασικά Τεχνικά – Λειτουργικά Χαρακτηριστικά Ειδικών Ασφαλών Φορολογικών Διατάξεων Σήμανσης Στοιχείων. 2.1. Ειδική Ασφαλής Φορολογική Διάταξη Σήμανσης Στοιχείων (ΕΑΦΔΣΣ). 2.1.1. Ως Ειδική Ασφαλής Φορολογική Διάταξη Σήμανσης Στοιχείων (ΕΑΦΔΣΣ) ορίζεται η αυτόνομη λειτουργικά και φυσικά ηλεκτρονική υπολογιστική συσκευή (φορολογικός μηχανισμός), η οποία : 1… 2.1.2. Η ΕΑΦΔΣΣ ασφαλίζεται με απαραβίαστο τρόπο, όλες οι λειτουργίες της είναι τεκμηριωμένες και ελέγχονται από την Επιτροπή, το δε λογισμικό που τις υποστηρίζει είναι στη διάθεση του Υπουργείου Οικονομικών. 2.2. Ειδική Θύρα Επικοινωνίας Δεδομένων – (ΕΘΕΔ). Οι ΕΑΦΔΣΣ, διαθέτουν ολοκληρωμένη Ειδική Θύρα Επικοινωνίας Δεδομένων – (ΕΘΕΔ), για την επικοινωνία και μεταφορά δεδομένων από και προς το διασυνδεόμενο σύστημα Η/Υ. … 2.3… 2.4…», στο άρθρο 3 του ίδιου Κεφαλαίου ότι: «1… 3.3. Δημιουργία, αποθήκευση και διαφύλαξη Ηλεκτρονικών Αρχείων στοιχείων. 3.3.1. Δημιουργούμενα αρχεία σε Ηλεκτρονικό Υπολογιστή. 3.3.1.1. Μετά την ολοκλήρωση της επικοινωνίας μεταξύ της ΕΑΦΔΣΣ και του διασυνδεόμενου Η/Υ, για την σήμανση κάθε στοιχείου, δημιουργούνται από το λογισμικό υποστήριξης της ΕΑΦΔΣΣ, και αποθηκεύονται στον Η/Υ σε κατάλληλο μαγνητικό ή οπτικό αποθηκευτικό μέσο, 3 ηλεκτρονικά αρχεία, σε μορφή απλού αναγνώσιμου κειμένου (ΕΛΟΤ-928). … 3.3.1.2. Το πρώτο εξ αυτών αποτελεί το ηλεκτρονικό αρχείο των δεδομένων του συγκεκριμένου εκδοθέντος στοιχείου. … Στον σχηματισμό της ονομασίας αυτού του αρχείου συμμετέχουν: α) … ε) Το σύμβολο της κάτω παύλας ( “_” underscore) ακολουθούμενο από το ενδεικτικό λατινικό γράμμα “a”, καθώς και στ) Το επεκταμα «.txt» που υποδηλώνει το είδος του (απλό αναγνώσιμο κείμενο ΕΛΟΤ-928). 3.3.1.3. … 3.3.1.5. Το τρίτο εξ αυτών αποτελεί το αρχείο δεδομένων ASCII text, (δεδομένα του ΠΙΝΑΚΑ Γ). Στον σχηματισμό της ονομασίας αυτού του αρχείου συμμετέχουν οι 25 πρώτοι χαρακτήρες του αντίστοιχου αρχείου a.txt, το σύμβολο της κάτω παύλας ( “_” underscore) ακολουθούμενο από το ενδεικτικό λατινικό γράμμα “e”, καθώς και το επέκταμα «.txt». 3.3.2. … 3.3.2.1. Στο τέλος της ημέρας και μετά την έκδοση του Δελτίου Ημερήσιας Φορολογικής Αναφοράς Σήμανσης Στοιχείου (ΔΗΦΑΣΣ) – «Ζ» από τη ΕΑΔΦΣΣ, ο διασυνδεόμενος Η/Υ δέχεται από αυτήν, τα δεδομένα της γενικής ημερήσιας «σύνοψης – υπογραφής» ΠΑΗΨΣ της ημέρας και τα αποθηκεύει σε ηλεκτρονικό αρχείο κειμένου. Στον σχηματισμό της ονομασίας του αρχείου αυτού συμμετέχουν: α) … δ) Το σύμβολο της κάτω παύλας ( “_” underscore) ακολουθούμενο από το ενδεικτικό λατινικό γράμμα “c”, καθώς και ε) Το επέκταμα «.txt» που υποδηλώνει το είδος του (απλό αναγνώσιμο κείμενο ΕΛΟΤ-928). .3.2.2… 3.3.2.4. Κατά την έκδοση του Ζ δημιουργείται το αρχείο s.txt κατά τα οριζόμενα στην παράγραφο 1.2.9 του παρόντος κεφαλαίου. 3.3.3. Για την υποχρέωση και το σκοπό διαφύλαξης των αποθηκευμένων Ηλεκτρονικών Αρχείων. 3.3.3.1. Τα εν λόγω δημιουργούμενα αρχεία, (του κειμένου των απαιτούμενων δεδομένων κάθε εκδιδομένου στοιχείου, της ΠΑΗΨΣ – Συμβολοσειράς Σήμανσης, που αντιστοιχεί σ` αυτό, καθώς και τα ηλεκτρονικά αρχεία με τις γενικές ΠΑΗΨΣ κάθε ημέρας, καθώς και τα αρχεία e.txt, d.txt, s.txt), με αποκλειστική ευθύνη του κατόχου της ΕΑΦΔΣΣ και υπόχρεου στη φύλαξη στοιχείων, φυλάσσονται για όσο χρονικό διάστημα ορίζουν οι σχετικές διατάξεις του Κ.Β.Σ., παραμένουν δε, άμεσα προσπελάσιμα και αναγνώσιμα σε οποιαδήποτε απαίτηση των φορολογικών αρχών και παρέχεται κάθε διευκόλυνση και εφόδιο (μέσα, αναγκαίος εξοπλισμός κλπ), για την μεταφορά τους σε άλλο προσωπικό ηλεκτρονικό υπολογιστή και την διενέργεια σχετικών εκτυπώσεων και ελέγχων επαλήθευσης. …».
5. Επειδή, περαιτέρω, ο Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας (Κ.Φ.Δ., ν. 4174/2013, Α΄170), όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο εν προκειμένω χρόνο (χρήσεις 2016-2017), ορίζει στο άρθρο 13 ότι: «1. Κάθε πρόσωπο με εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα υποχρεούται να τηρεί αξιόπιστο λογιστικό σύστημα και κατάλληλα λογιστικά αρχεία σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία, για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία. Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους. 2… 3…», στο άρθρο 23 ότι: «1. Η Φορολογική Διοίκηση έχει την εξουσία να επαληθεύει, να ελέγχει και να διασταυρώνει την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων εκ μέρους του φορολογούμενου, την ακρίβεια των φορολογικών δηλώσεων που υποβάλλονται σε αυτήν και να επιβεβαιώνει τον υπολογισμό και την καταβολή του οφειλόμενου φόρου, διενεργώντας έλεγχο σε έγγραφα, λογιστικά στοιχεία και στοιχεία γνωστοποιήσεων και παρόμοιες πληροφορίες, θέτοντας ερωτήσεις στον φορολογούμενο και σε τρίτα πρόσωπα, ερευνώντας εγκαταστάσεις και μέσα μεταφοράς που χρησιμοποιούνται για τη διενέργεια επιχειρηματικών δραστηριοτήτων, σύμφωνα με τις διαδικασίες και χρησιμοποιώντας μεθόδους που προβλέπονται στον Κώδικα. 2. Ο έλεγχος εκπλήρωσης των φορολογικών υποχρεώσεων του φορολογούμενου που διενεργείται από τη Φορολογική Διοίκηση είναι δυνατόν να έχει τη μορφή φορολογικού ελέγχου από τα γραφεία της Φορολογικής Διοίκησης ή επιτόπιου φορολογικού ελέγχου: α) Η φορολογική διοίκηση μπορεί να διενεργεί φορολογικό έλεγχο από τα γραφεία της με βάση τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις, δηλώσεις και λοιπά έγγραφα που υποβάλλει ο φορολογούμενος, καθώς και έγγραφα και πληροφορίες που έχει στην κατοχή της ή με βάση τα βιβλία και λογιστικά αρχεία που προσκομίζονται από τον φορολογούμενο, κατόπιν σχετικού εγγράφου της φορολογικής διοίκησης. β) Η απόφαση της Φορολογικής Διοίκησης για τη διενέργεια πλήρους επιτόπιου φορολογικού ελέγχου πρέπει να κοινοποιείται στο φορολογούμενο με προηγούμενη έγγραφη ειδοποίηση. Κάθε άλλος επιτόπιος φορολογικός έλεγχος είναι δυνατόν να διενεργείται χωρίς προηγούμενη ειδοποίηση. … 3…», στο άρθρο 25 ότι: «Ο οριζόμενος ή οι οριζόμενοι από τη Φορολογική Διοίκηση, για τη διενέργεια του φορολογικού ελέγχου, υπάλληλος ή υπάλληλοι φέρουν έγγραφη εντολή διενέργειας επιτόπιου φορολογικού ελέγχου, η οποία έχει εκδοθεί από τον Γενικό Γραμματέα ή από εξουσιοδοτημένα από αυτόν όργανα της Φορολογικής Διοίκησης… 2… 5. …» και στο άρθρο 28 ότι: «1. Η Φορολογική Διοίκηση κοινοποιεί εγγράφως στο φορολογούμενο σημείωμα διαπιστώσεων με τα αποτελέσματα του φορολογικού ελέγχου και τον προσωρινό διορθωτικό προσδιορισμό φόρου, ο οποίος πρέπει να είναι πλήρως αιτιολογημένος… 2. Η Φορολογική Διοίκηση εκδίδει την οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, εντός μηνός από την ημερομηνία παραλαβής των απόψεων του φορολογούμενου ή, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος δεν υποβάλλει τις απόψεις του, την εκπνοή της προθεσμίας που ορίζεται στην παράγραφο 1. Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου εκδίδεται με βάση έκθεση ελέγχου την οποία συντάσσει η Φορολογική Διοίκηση. Η έκθεση ελέγχου περιλαμβάνει εμπεριστατωμένα και αιτιολογημένα τα γεγονότα, τα στοιχεία και τις διατάξεις τις οποίες έλαβε υπόψη της η Φορολογική Διοίκηση για τον προσδιορισμό του φόρου. Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου μαζί με την έκθεση ελέγχου κοινοποιούνται στον φορολογούμενο. 3. …». Περαιτέρω, το άρθρο 54 του ίδιου ως άνω Κώδικα, όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο τέλεσης της ένδικης παράβασης, ορίζει ότι: «1. Για καθεμία από τις παρακάτω παραβάσεις επιβάλλεται πρόστιμο στον φορολογούμενο ή οποιοδήποτε πρόσωπο, εφόσον υπέχει αντίστοιχη υποχρέωση από τον Κώδικα ή τη φορολογική νομοθεσία που αναφέρεται στο πεδίο εφαρμογής του: … ι) … ια) εκδίδει στοιχεία λιανικής πώλησης χωρίς τη χρήση φορολογικού ηλεκτρονικού μηχανισμού ή από φορολογικό ηλεκτρονικό μηχανισμό, ο οποίος δεν λειτουργεί με εγκεκριμένες προδιαγραφές, … 2. Τα πρόστιμα για τις παραβάσεις που αναφέρονται στην παράγραφο 1 καθορίζονται ως εξής: α)… στ) πεντακόσια (500) ευρώ, ανά φορολογικό έλεγχο, για παραβάσεις των περιπτώσεων ια` και ιβ` της παραγράφου 1, ζ) … 3…». Εξάλλου, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1026/12.2.2018, με τίτλο “Παροχή οδηγιών και διευκρινίσεων αναφορικά με την επιβολή κυρώσεων για παραβάσεις του άρθρου 54 του ν. 4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) και λοιπές περιπτώσεις παραβάσεων” «… Γ. Έκδοση στοιχείων λιανικής πώλησης χωρίς τη χρήση ή με τη χρήση μη εγκεκριμένου ΦΗΜ (άρθρο 54, παρ. 1 περ. ια΄ του ν. 4174/2013, όπως προστέθηκε με την περίπτωση α` της παραγράφου 14 του άρθρου 40 του ν. 4410/2016) Για παραβάσεις που αφορούν την έκδοση στοιχείων λιανικής πώλησης χωρίς τη χρησιμοποίηση εγκεκριμένου φορολογικού μηχανισμού, σύμφωνα με τις εκάστοτε ισχύουσες αποφάσεις περί τεχνικών προδιαγραφών ΦΗΜ, καθώς και την έκδοση από μη εγκεκριμένο φορολογικό μηχανισμό, οι οποίες διαπιστώνονται από 1.1.2016 και εφεξής, ανεξαρτήτως του χρόνου διάπραξης αυτών, επιβάλλεται το πρόστιμο που προβλέπεται από τις διατάξεις της περίπτωσης στ` της παραγράφου 2 του άρθρου 54, όπως αυτές προστέθηκαν με την περίπτωση β` της παραγράφου 14 του άρθρου 40 του ν.4410/2016, δηλαδή 500 ευρώ ανά φορολογικό έλεγχο, ανεξαρτήτως πλήθους αυτών. … 3. Σε περίπτωση διαπίστωσης, στο πλαίσιο ελέγχου, εκ νέου διάπραξης της ίδιας παράβασης, εντός πενταετίας από την έκδοση της αρχικής πράξης, τα σύμφωνα με τον Κώδικα πρόστιμα επιβάλλονται στο διπλάσιο, …».
6. Επειδή, στην προκείμενη περίπτωση, από τα στοιχεία του φακέλου της δικογραφίας, μεταξύ των οποίων και η με ημερομηνία θεώρησης 30-12-2022 έκθεση ελέγχου εφαρμογής διατάξεων του Κ.Φ.Δ. (ΠΟΛ. 1239/19) του 2ου ΕΛ.ΚΕ. Θεσσαλονίκης, προκύπτουν τα εξής: Δυνάμει της …/…/…/3-5-2019 και εν συνεχεία της …/…/…/29-8-2022 εντολής ελέγχου της Προϊσταμένης της ως άνω ελεγκτικής αρχής διενεργήθηκε έλεγχος εφαρμογής των διατάξεων του ν. 4987/2022 του Κ.Φ.Δ. και του ν. 4308/2014 (Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα – Ε.Λ.Π.), διαχειριστικών περιόδων 1/1/2016-31/12/2016 και 1/1/2017-31/12/2017, στην προσφεύγουσα ομόρρυθμη εταιρεία. Η τελευταία, η οποία πραγματοποίησε έναρξη εργασιών το 2013 και λύθηκε με το από 27-7-2025 ιδιωτικό συμφωνητικό λύσης και θέσης σε εκκαθάριση (αρ. πρωτ. ΓΕΜΗ .……), είχε ως δηλωθέντα σκοπό την «εκμετάλλευση επιχείρησης μαζικής εστίασης – επιχείρησης μαζικής εστίασης πρόχειρου γεύματος, καφετέρια – αναψυκτήριο συναφών ειδών» και αντικείμενο εργασιών την παροχή υπηρεσιών από καφέ μπαρ. Η έδρα της επιχείρησης κατά την ελεγχόμενη περίοδο ήταν επί της οδού … αρ. … στη Θεσσαλονίκη, ενώ από 20-12-2016 διατηρούσε και υποκατάστημα στη συμβολή των οδών … και … στην … Θεσσαλονίκης, για τις ανάγκες, δε, λειτουργίας της επιχείρησής της τηρούσε απλογραφικά βιβλία. Στα πλαίσια του παρόντος ελέγχου διαπιστώθηκε ότι κατά την ελεγχόμενη χρήση 2017, κατόπιν ελέγχου που πραγματοποιήθηκε από την Υ.Ε.Δ.Δ.Ε Θεσσαλονίκης, επιβλήθηκαν σε βάρος της προσφεύγουσας πρόστιμα ποσού 250 ευρώ και 500 ευρώ, αντίστοιχα, για παραβάσεις μη έκδοσης φορολογικών στοιχείων εσόδου, με την αποκρυβείσα ύλη να ανέρχεται στο ποσό των 30 ευρώ και 43,20 ευρώ, αντίστοιχα, ενώ από τον παρόντα έλεγχο δεν διαπιστώθηκαν παρατυπίες στη μεταφορά δεδομένων των βιβλίων και στοιχείων στις οικείες δηλώσεις και από την αξιοποίηση των δεδομένων συγκεντρωτικών καταστάσεων φορολογικών στοιχείων προμηθευτών και πελατών που υποβλήθηκαν δεν διαπιστώθηκαν διαφορές. Περαιτέρω, από τη διασταύρωση των στοιχείων που εστάλησαν στην ελεγκτική αρχή από τραπεζικά ιδρύματα, υπηρεσίες σταθερής και κινητής τηλεφωνίας και από τα δηλωθέντα έσοδα της προσφεύγουσας όπως αυτά προέκυψαν από το σύστημα ELENXIS διαπιστώθηκε ότι τα τελευταία υπερκάλυπταν τα ποσά συναλλαγών που πραγματοποιήθηκαν μέσω καρτών πληρωμής, καθώς και ότι εγγραφές στα βιβλία της επιχείρησης από εταιρείες σταθερής και κινητής τηλεφωνία δεν ξεπερνούσαν το ποσό των 1.212,32 ευρώ κατά το έτος 2016 και το ποσό των 1.847,79 ευρώ το έτος 2017, αντίστοιχα, όπως τα εν λόγω ποσά προέκυψαν από την εταιρεία τηλεπικοινωνιών ΟΤΕ. Εξάλλου, όπως προέκυψε από τις υποβληθείσες από την προσφεύγουσα δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος και από τα τηρούμενα βιβλία, φορολογικών ετών 2016-2017, η προσφεύγουσα εμφάνιζε εισόδημα αποκλειστικά από επιχειρηματική δραστηριότητα, ενώ διαπιστώθηκε ότι, κατά τα φορολογικά έτη 2016 και 2017 υφίσταντο επιχορηγήσεις του ΟΑΕΔ ποσού 80.394,51 ευρώ και 580 ευρώ, αντίστοιχα. Περαιτέρω, από τον έλεγχο των φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών (ΦΤΜ, ΕΑΦΔΣΣ, ΑΔΗΜΕ) καθώς και των φορολογικών μνημών και αρχείων που δημιουργούν αυτοί (ΦΗΜ), προέκυψε ότι η προσφεύγουσα, κατά το ελεγχόμενο χρονικό διάστημα (1/1/2016-31/12/2017), εξέδιδε αποδείξεις λιανικής πώλησης (Α.Λ.Π) μέσω των κάτωθι φορολογικών ταμειακών μηχανών (Φ.Τ.Μ.): α) της με αριθμό μητρώου …, είδους ΕΑΦΔΣΣ (Ειδική Ασφαλή Φορολογική Διάταξη Σήμανσης Στοιχείων), με έναρξη λειτουργίας στις 17-2-2017 και παύση λειτουργίας στις 24-1-2022 λόγω πλήρωσης, και β) της με αριθμό μητρώου …, είδους ΕΑΦΔΣΣ, με έναρξη λειτουργίας στις 3-10-2013 και παύση λειτουργίας στις 4-4-2018 λόγω πλήρωσης. Με την …/31-7-2019 έκθεση κατάσχεσης της Ζ΄ Δ.Ο.Υ. Θεσσαλονίκης έγινε κατάσχεση των αρχείων txt από την ΕΑΦΔΣΣ με αριθμό μητρώου … που αφορούσαν την ελεγχόμενη φορολογική περίοδο, τα οποία διαβιβάστηκαν, με το αρ. Πρωτ. … ΕΞ 2022/14-… ΕΜΠ έγγραφο, για επεξεργασία στην Διεύθυνση Ελέγχων – Τμήμα ΙΒ΄ Συντονισμού και Διοικητικής Υποστήριξης, ενώ εν συνεχεία με το με αρ. πρωτ. ΔΕΛ ΙΒ … ΕΞ 2022/2-11-2022 ΕΜΠ έγγραφο εστάλησαν στην υπηρεσία του 2ου ΕΛ.ΚΕ. τα επεξεργασμένα αρχεία. Ακολούθως, προκειμένου να διενεργηθούν επαληθεύσεις των ανωτέρω ΦΗΜ ως προς τα ανωτέρω επεξεργασμένα αρχεία, κοινοποιήθηκε στην προσφεύγουσα πρόσκληση του άρθρου 14 του ν. 4174/2013 (αρ. Πρωτ. …ΕΞ 2022/2-9-2022) και παραλήφθηκε οπτικός δίσκος (usb) με την ονομασία «…», ο οποίος περιείχε τα αρχεία txt της ΕΑΦΔΣΣ με αριθμό μητρώου …. Από την επεξεργασία, δε, των αρχείων a-e.txt των ανωτέρω φορολογικών μηχανισμών διαπιστώθηκε ότι δεν προσκομίστηκαν τα αρχεία s.txt και e.txt, που προβλέπονται στην ΠΟΛ 1220/2012, και αφορούν στο χρονικό διάστημα από 1-1-2016 έως 20-7-2017. Συναφώς, ο έλεγχος έλαβε υπόψη ότι στους φορολογικούς μηχανισμούς τύπου ΕΑΦΔΣΣ ο έλεγχος του αθροίσματος της αξίας των εκδοθέντων φορολογικών στοιχείων ανά ημέρα διασφαλίζεται από τη δημιουργία των αρχείων e.txt και s.txt, τα οποία, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην ΠΟΛ 1220/2012, πρέπει να περιέχουν ποσά ίδια με τα αντίστοιχα των αρχείων a.txt. Για κάθε, δε, αρχείο a.txt (που είναι το περιεχόμενο κάθε μεμονωμένης απόδειξης) παράγεται και ένα αρχείο e.txt, ενώ το σύνολο των δεδομένων των αρχείων e.txt περιλαμβάνεται ανά ημέρα στο ημερήσιο αρχείο s.txt. Εάν τα αρχεία e.txt φέρουν τα ποσά των αρχείων a.txt τότε ο έλεγχος της συνολικής αξίας των ημερήσιων πωλήσεων είναι ευχερής μέσω της επεξεργασίας των αρχείων s.txt με χρήση υπολογιστικών φύλλων (πχ excel). Ως εκ τούτου, ενόψει του ότι από την επεξεργασία των αρχείων προέκυψε ότι ο με αριθμό μητρώου … φορολογικός μηχανισμός δεν παρήγαγε αρχεία e.txt και s.txt, ο έλεγχος κατέληξε στην κρίση ότι αυτός δεν πληρούσε τις προδιαγραφές που ορίζονται στην ΠΟΛ 1220/2012 για το χρονικό διάστημα από 01/01/2016 – 20/07/2017, παράβαση που επισύρει κυρώσεις κατά τις διατάξεις του άρθρου 54 παρ. 1 περ. ια΄ του ν.4987/2022 σε συνδυασμό με τις διατάξεις του άρθρου 54 παρ. 2 περ. στ΄ του ίδιου νόμου. Ενόψει των ανωτέρω, η Προϊσταμένη του 2ου ΕΛ.ΚΕ. Θεσσαλονίκης εξέδωσε την …/30-12-2022 πράξη επιβολής προστίμου, φορολογικού έτους 2016, με την οποία επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας πρόστιμο ποσού 500 ευρώ, διότι προέβη σε έκδοση ΑΛΠ με τη χρήση του … φορολογικού μηχανισμού, οποίος δεν πληροί τις τεχνικές προδιαγραφές που ορίζονται από την ΠΟΛ 1220/2012 λόγω μη δημιουργίας των αρχείων s, e.txt, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 54 παρ. 1 περ. α΄ και παρ. 2 περ. γ΄ του Κ.Φ.Δ.. Περαιτέρω, εξέδωσε και την …/30-12-2022 πράξη επιβολής προστίμου, φορολογικού έτους 2017, με την οποία επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας πρόστιμο ποσού 100 ευρώ, για την παράβαση της υποβολής ανακριβούς δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, για το φορολογικό έτος 2017, από την οποία δεν προκύπτει η υποχρέωση καταβολής φόρου. Κατά των ανωτέρω πράξεων της Προϊσταμένης τους 2ου ΕΛ.ΚΕ., μεταξύ άλλων, η προσφεύγουσα άσκησε την …/30-1-2023 ενδικοφανή προσφυγή, με την οποία προέβαλε ότι το ένδικο πρόστιμο 500 ευρώ πρέπει να ακυρωθεί δεδομένου ότι προσκόμισε, με usb – stick, τα αρχεία e.txt και s.txt που είναι υποστηρικτικά του αρχείου a.txt που περιείχε τα Ζ. Η ως άνω ενδικοφανής προσφυγή τεκμαίρεται ότι απορρίφθηκε σιωπηρά από τον Προϊστάμενο της Δ.Ε.Δ., στις 30-5-2023, λόγω άπρακτης παρόδου της ταχθείσας από τον Κ.Φ.Δ. προθεσμία έκδοσης ρητής πράξης.
7. Επειδή, ήδη, με την υπό κρίση προσφυγή, όπως οι λόγοι αυτής αναπτύσσονται με το νομίμως κατατεθέν στις 14-11-2024 υπόμνημα, η προσφεύγουσα ζητεί την ακύρωσης της τεκμαιρόμενης σιωπηρής απόρριψης της …/30-1-2023 ενδικοφανούς προσφυγής της, επαναφέροντας τους ισχυρισμούς που είχε προβάλει με αυτήν. Συγκεκριμένα, η προσφεύγουσα προβάλλει ότι μη νομίμως επιβλήθηκε σε βάρος τη το ένδικο πρόστιμο ποσού 500 ευρώ, διότι ο ελεγχόμενος φορολογικός μηχανισμός παρήγαγε τα αρχεία e.txt και s.txt, σε αντίθεση με όσα λανθασμένα υπολαμβάνει η φορολογική αρχή. Ειδικότερα, ισχυρίζεται ότι η φορολογική αρχή εσφαλμένα υποστηρίζει ότι υπάρχει αδυναμία προσπέλασης των αρχείων που είχε δεσμεύσει ο έλεγχος σε σκληρό δίσκο σε συμπιεσμένη μορφή ώστε να γίνουν ελεγκτικές επαληθεύσεις, δεδομένου ότι η αποσυμπίεσή τους έχει ήδη πραγματοποιηθεί από εξειδικευμένη εταιρεία. Εξάλλου, η τελευταία, κατά τους ισχυρισμούς της προσφεύγουσας, βεβαιώνει ότι κατά τον έλεγχο του φορολογικού μηχανισμού διαπιστώθηκε ότι αυτός πληρούσε τις τεχνικές προδιαγραφές. Προς απόδειξη των ισχυρισμών της προσκομίζει usb-stick στο οποίο περιλαμβάνονται: α) ένας φάκελος που αφορά στο φορολογικό μηχανισμό με αριθμό μητρώου … στον οποίο περιλαμβάνοντα υποφάκελοι i) με τα ημερήσια αρχεία a.txt και b.txt χρονικού διαστήματος 31-12-2015 έως 20-7-2017, ii) Ζ του φορολογικού μηχανισμού με αριθμό μητρώου … με τα αρχεία a.txt., b.txt και e.txt, της 1ης-1-2018, iii) ημερήσια Z του φορολογικού μηχανισμού με αριθμό μητρώου … με τα αρχεία a.tx, b.txt, e.txt, c.txt, s.txt, χρονικού διαστήματος από 21-7-2017 έως 1-1-2018, και β) φάκελοι με τα ημερήσια Ζ του φορολογικού μηχανισμού με αριθμό μητρώου …, στους οποίους περιλαμβάνονται τα αρχεία a.txt, b.txt, e.txt, s.txt, χρονικού διαστήματος από 14-3-2017 έως 1-1-2018, που διαλαμβάνεται στο ελεγχόμενο.
8. Επειδή, αντιθέτως, το καθ’ ου με την από 30-10-2024 έκθεση απόψεων του Προϊσταμένου του 2ου ΕΛ.ΚΕ. Θεσσαλονίκης, ζητεί την απόρριψη της υπό κρίση προσφυγής ως αβάσιμης, υπεραμύνοντας της νομιμότητα της ένδικης πράξης επιβολής προστίμου σε βάρος της προσφεύγουσας εταιρείας για μη συμμόρφωση προς τις προδιαγραφές της ΠΟΛ. 1220/2012 ως προς το φορολογικό μηχανισμό με αριθμό μητρώου …. Συγκεκριμένα, προβάλλει ότι από την επεξεργασία των κατασχεθέντνων αρχείων της προσφεύγουσας προέκυψε ότι ο επίμαχος φορολογικός μηχανισμός παρήγαγε, κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2016 έως 20-7-2017, μόνο αρχεία a.txt και όχι αρχεία e.txt. και s.txt, από την αντιπαραβολή των οποίων θα μπορούσαν να πραγματοποιηθούν ελεγκτικές επαληθεύσεις ως προς την αξία κάθε απόδειξης λιανικής πώλησης και έκαστου ημερήσιου Ζ. Συνεπώς, κατά τους ισχυρισμούς του, νομίμως επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας το ένδικο πρόστιμο ύψους 500 ευρώ, δεδομένου ότι ο ως άνω φορολογικός μηχανισμός δεν πληρούσε τις προδιαγραφές της ΠΟΛ.1220/2012.
9. Επειδή, με τα ανωτέρω δεδομένα και τις διαλαμβανόμενες στη μείζονα σκέψη της παρούσας διατάξεις, το Δικαστήριο λαμβάνει υπόψη ότι, σύμφωνα με τις προδιαγραφές των φορολογικών μηχανισμών που προβλέπονται στις διατάξεις της ΠΟΛ. 1220/2012, στους φορολογικούς μηχανισμούς του είδους ΕΑΦΔΣΣ (Ειδική Ασφαλή Φορολογική Διάταξη Σήμανσης Στοιχείων) δημιουργούνται αρχεία που αποθηκεύονται και φυλάσσονται από τον κάτοχό τους προκειμένου να είναι ευχερής ο έλεγχος της αξίας έκαστου παραστατικού και του αθροίσματος της αξίας του συνόλου αυτών. Συγκεκριμένα, για κάθε αρχείο τύπου a.txt (που περιλαμβάνει το περιεχόμενο κάθε μεμονωμένης απόδειξης) παράγεται και ένα αρχείο τύπου e.t.xt, ενώ το σύνολο των δεδομένων των τελευταίων ανά ημέρα, περιλαμβάνεται σε ένα ημερήσιο αρχείο τύπου s.txt, το σύνολο του οποίου αντιστοιχεί στο ημερήσιο Ζ της επιχείρησης. Ως εκ τούτου, η χρήση φορολογικού μηχανισμού μη συμβατού με τις εν λόγω εγκεκριμένες προδιαγραφές συνιστά διαδικαστική παράβαση της περ. ια΄ της παραγράφου 1 ΄του άρθρου 54 του Κ.Φ.Δ., η οποία επιφέρει την επιβολή προστίμου 500 ευρώ, κατ’ άρθρο 54 παρ. 2 περ. στ΄ του ίδιου Κώδικα. Στην προκείμενη περίπτωση, από τον έλεγχο των επεξεργασμένων .txt αρχείων του φορολογικού μηχανισμού με αριθμό μητρώου … της προσφεύγουσας, όπως αυτά είχαν κατασχεθεί με την …/31-7-2019 έκθεση κατάσχεσης της Ζ΄ Δ.Ο.Υ. Θεσσαλονίκης και υποβλήθηκαν σε επεξεργασία από τη Διεύθυνση Ελέγχων Τμήμα ΙΒ΄ Συντονισμού και Διοικητικής Υποστήριξης, σε συνδυασμό με τον οπτικό δίσκο (usb) με την ονομασία «…» ο οποίος περιείχε τα αρχεία .txt της ΕΑΦΔΣΣ με αριθμό μητρώου …, διαπιστώθηκε ότι ο φορολογικός μηχανισμός είδους ΕΑΦΔΣΣ με αριθμό μητρώου … δεν παρήγαγε, κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2016 έως 20-7-2017 αρχεία τύπου e.txt και s.txt, κατά παράβαση των προβλεπόμενων στις διατάξεις της ΠΟΛ. 1220/2012 προδιαγραφών. Εξάλλου, η προσφεύγουσα ουδέν στοιχείο προσκόμισε για τον περί του αντιθέτου ισχυρισμό της, δεδομένου ότι τα αρχεία τύπου e.txt και s.txt που περιλαμβάνονται στο προσκομισθέν usb-stick και αναφέρονται στο επίμαχο χρονικό διάστημα αφορούν στον φορολογικό μηχανισμό με αριθμό μητρώου …, ενώ τα αρχεία τύπου e.txt και s.txt που αφορούν στο φορολογικό μηχανισμό με αριθμό μητρώου … αναφέρονται στο χρονικό διάστημα από 21-7-2017 και εξής, ήτοι μεταγενέστερο του επίμαχου (1-1-2016 έως 20-7-2017) για το οποίο βεβαιώθηκε η παράβαση. Ενόψει των ανωτέρω, δεδομένου ότι η προσφεύγουσα κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2016 έως 20-7-2017, εξέδιδε αποδείξεις λιανικής πώλησης από το φορολογικό μηχανισμό (είδους ΕΑΦΔΣΣ) με αριθμό μητρώου …, ο οποίος δεν πληρούσε τις προδιαγραφές της ΠΟΛ. 1220/2012, κατά παράβαση της διάταξης της περ. ια΄ της παρ. 1 του άρθρου 54 του Κ.Φ.Δ., το Δικαστήριο κρίνει ότι ορθώς επιβλήθηκε σε βάρος της πρόστιμο ποσού 500 ευρώ, κατ’ άρθρο 54 παρ. 2 εδ. στ΄ του Κ.Φ.Δ.. Ως εκ τούτου, λαμβάνοντας υπόψη ότι η προσφεύγουσα ουδέν ισχυρισμό προβάλλει κατά της νομιμότητας της …/2017 πράξης επιβολής προστίμου της Προϊσταμένης του 2ου ΕΛ.ΚΕ., το Δικαστήριο άγεται στην κρίση ότι νομίμως ο Προϊστάμενος της Δ.Ε.Δ. απέρριψε την …/30-1-2023 ασκηθείσα κατά των ένδικων πράξεων επιβολής προστίμων.
10. Επειδή, κατ’ ακολουθία των ανωτέρω, μη προβαλλόμενου έτερου ισχυρισμού με το υπό κρίση δικόγραφο, η κρινόμενη προσφυγή πρέπει να απορριφθεί και το καταβληθέν παράβολο ποσού 6 ευρώ να καταπέσει υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου [άρθρο 277 παρ. 9 εδ. α΄ Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (Κ.Δ.Δ., ν. 2717/2999, Α΄ 97)). Τέλος, δεν συντρέχει περίπτωση επιδικάσεως δικαστικής δαπάνης κατ’ άρθρο 275 του Κ.Δ.Δ. υπέρ του νικήσαντος καθ’ ου αφού δεν παραστάθηκε κατά την συζήτηση της υπόθεσης και δεν υποβλήθηκε σε άλλα δικαστικά έξοδα (άρθρο 275 παρ.4 και 6 του Κ.Δ.Δ. και Παράρτημα 1-Πίνακας Αμοιβών του ν. 4194/2013, Α΄ 208).
ΔΙΑ ΤΑΥΤΑ
Απορρίπτει την προσφυγή.
Διατάσσει την κατάπτωση του καταβληθέντος παραβόλου υπέρ του Ελληνικού Δημοσίου.
Η απόφαση δημοσιεύτηκε στη Θεσσαλονίκη στις 6-4-2026, σε έκτακτη δημόσια συνεδρίαση στο ακροατήριο του Δικαστηρίου, δίχως την παρουσία των διαδίκων.
Η ΔΙΚΑΣΤΗΣ Η ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΜΑΡΙΑ ΠΕΧΛΙΒΑΝΟΥ ΑΝΤΩΝΙΑ ΠΑΡΗΓΟΡΗ
