ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
Αθήνα, 19/01/2026
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ Αριθμός απόφασης: 206 ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ
ΤΜΗΜΑ : Α3 Επανεξέτασης
Ταχ. Δ/νση : Φιλαδελφείας 8 & Σάμου
Ταχ. Κώδικας : 104 40 – Αθήνα
Τηλέφωνο : 213-1312 349
E-mail : ded.ath@aade.gr
ΑΠΟΦΑΣΗ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
Έχοντας υπόψη:
- Τις διατάξεις:
α. Του άρθρου 72 ν. 5104/2024 (ΦΕΚ Α΄ 58).
β. Του άρθρου 10 της υπ’ αριθμ. Δ.ΟΡΓ. Α 1125859 ΕΞ 2020/23.10.2020 (ΦΕΚ Β΄ 4738/ 26.10.2020) απόφασης του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων [ΑΑΔΕ] με θέμα «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.)».
γ. Της υπ’ αριθμ. ΠΟΛ.1064/12.4.2017 (ΦΕΚ Β΄ 1440/27.4.2017) απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ.
δ. Της υπ’ αριθμ. Α.1165/22.11.2022 (ΦΕΚ Β΄ 6009/25.11.2022) απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ.
- Την υπ’ αριθμ. ΠΟΛ.1069/4.3.2014 εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων (ΓΓΔΕ) του Υπουργείου Οικονομικών.
- Την υπ’ αριθμ. Δ.Ε.Δ. 1126366 ΕΞ 2016/30.8.2016 (ΦΕΚ Β΄ 2759/1.9.2016) απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (ΔΕΔ) «Παροχή εξουσιοδότησης υπογραφής».
- Την από 20.9.2025 και με αριθμό πρωτοκόλλου ………… ενδικοφανή προσφυγή του ……………………., ΑΦΜ ……………….., Δ.Ο.Υ. Αργοστολίου, κατοίκου …………….., ως κληρονόμου της ………………. χήρας ……… το γένος ………….. (ημερομηνία θανάτου 19.4.2018), ΑΦΜ ………, Δ.Ο.Υ. Αργοστολίου, κατοίκου εν ζωή ……….., κατά το μέρος που η κληρονομιά αφορά σ’ αυτόν, κατά της υπ’ αριθμ. …./20.8.2025 πράξης διορθωτικού προσδιορισμού φόρου κληρονομιάς (ΦΚληρ) της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Πατρών (αριθμ. φακέλου Θ-…../2018, αριθμ. δήλωσης ……/2020), και τα προσκομιζόμενα με αυτήν σχετικά έγγραφα.
- Την αναφερθείσα στην ανωτέρω παράγραφο 4 πράξη διορθωτικού προσδιορισμού ΦΚληρ της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Πατρών, της οποίας ζητείται η ακύρωση, εναλλακτικά δε η τροποποίηση, καθώς και την από 20.8.2025 οικεία έκθεση ελέγχου της ιδίας Προϊσταμένης.
- Τις απόψεις της Προϊσταμένης της ως άνω φορολογικής αρχής.
- Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του Τμήματος Α3, όπως αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης.
* * * * * * * * * * * * * * * * * *
Επί της από 20.9.2025 και με αριθμό πρωτοκόλλου ……… ενδικοφανούς προσφυγής των α) …………………, ΑΦΜ ………………… ως κληρονόμου της ……………… χήρας ……….. το γένος ……………… (ημερομηνία θανάτου 19.4.2018), ΑΦΜ ……………, κατά το μέρος που η κληρονομιά αφορά σ’ αυτόν, η οποία κατατέθηκε εμπρόθεσμα, και μετά τη μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:
Με την υπ’ αριθμ. ……/20.8.2025 πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου κληρονομιάς (ΦΚληρ) της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Πατρών (αριθμ. φακέλου Θ-…../2018, αριθμ. δήλωσης ……./2020) επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος, ως κληρονόμου της ……………………. (ημερομηνία θανάτου 19.4.2018), ΑΦΜ …………, κατά το μέρος που η κληρονομιά αφορά σ’ αυτόν, ΦΚληρ ποσού 8.869,50 €, πλέον 2.217,38 € προστίμου άρθρου 54 παρ. 1 ν. 5104/2024 λόγω ανακρίβειας της υποβληθείσας υπ’ αριθμ. ……./2020 οικείας δήλωσής του ΦΚληρ, ήτοι συνολικό ποσό 11.086,88 €.
Η διαφορά αυτή ΦΚληρ προέκυψε επί τη βάσει της από 20.8.2025 οικείας έκθεσης ελέγχου ΦΚληρ της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Πατρών, σύμφωνα με την οποία επαναπροσδιορίστηκε για τον προσφεύγοντα η αξία της κληρονομιαίας περιουσίας (κατά το μέρος που αφορά σε αυτόν) με την προσθήκη στο ενεργητικό της κληρονομίας ενός (1) χρηματικού ποσού συνολικού ύψους 29.565,00 € από εκποίηση ακινήτου εντός της προηγούμενης του θανάτου της ως άνω κληρονομουμένης 5ετίας.
Με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή του ο προσφεύγων ζητά την ακύρωση, εναλλακτικά δε την τροποποίηση, της ως άνω πράξης, προβάλλοντας, συνοπτικά, τους ακόλουθους λόγους:
- Η πώληση του προαναφερθέντος ακινήτου ήταν εντελώς εικονική.
- Στην εντελώς απίθανη περίπτωση που η ως άνω κληρονομουμένη είχε λάβει κάποιο τίμημα (των 10.000,00 €, όπως αναφέρεται στο ως άνω οικείο μεταβιβαστικό συμβόλαιο) η ισχυρότατα κλονισμένη υγεία της απαιτούσε υψηλότατες δαπάνες διαβίωσης και συνεπώς αυτό το ποσό μέσα σε τρία (3) χρόνια είχε ξοδευτεί για τη φροντίδα της και δε διασώθηκε ούτε επαύξησε την περιουσία της, κατά την έννοια του άρθρου 3 ν. 2961/2001.
Σε κάθε περίπτωση θα έπρεπε να λαμβάνεται υπόψη το ποσό των 10.000,00 € που είχε δηλώσει η κληρονομουμένη ότι δήθεν έλαβε και όχι το ποσό του αντικειμενικού προσδιορισμού.
Επειδή, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 6 παρ. 1 Κώδικα Διατάξεων Φορολογίας
Κληρονομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών, Προικών και Κερδών από Τυχερά Παίγνια (Κώδικας
ΦΚληρΔΓονΠ, που κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο ν. 2961/2001), όπως ίσχυε για το έτος 2018 (έτος θανάτου της ως άνω κληρονομουμένης): «Η φορολογική υποχρέωση γεννιέται κατά το χρόνο θανάτουτου κληρονομουμένου.»
Επειδή, όπως προκύπτει από την προπαρατεθείσα διάταξη του άρθρου 6 παρ. 1 Κώδικα ΦΚληρΔΓονΠ (όπως ίσχυε για το έτος 2018 (έτος θανάτου της ως άνω κληρονομουμένης)), κρίσιμος χρόνος για την επιβολή του ΦΚληρ είναι, καταρχήν, ο χρόνος θανάτου του κληρονομουμένου.
Επειδή, εξάλλου, σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 77 ν. 5104/2024, όπως ίσχυε κατά την ημερομηνία κοινοποίησης στον προσφεύγοντα της ως άνω προσβαλλόμενης πράξης: «Σε περίπτωση αμφισβήτησης πράξης προσδιορισμού φόρου στο πλαίσιο ενδικοφανούς προσφυγής ο φορολογούμενος […] φέρει το βάρος της απόδειξης της πλημμέλειας της πράξης προσδιορισμού του φόρου.»
Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 3 παρ. 3 εδ. α΄-γ΄ Κώδικα ΦΚληρΔΓονΠ, όπως ίσχυαν κατά την 19.4.2018, ημερομηνία θανάτου της ως άνω κληρονομουμένης (κρίσιμη ημερομηνία, κατά τα ανωτέρω, για την επιβολή του ΦΚληρ στην υπό κρίση περίπτωση): «…το τίμημα από εκποίηση περιουσιακού στοιχείου που πραγματοποίησε ο κληρονομούμενος μέσα στην προηγούμενη του θανάτου του τριετία, προκειμένου για κινητό, και μέσα στην προηγούμενη πενταετία, προκειμένου για ακίνητο, θεωρούνται ότι ανήκουν στην κληρονομία. Επιτρέπεται η απόδειξη για το αντίθετο με κάθε νόμιμο μέσο. Ως τίμημα από την εκποίηση του ακινήτου λαμβάνεται η αντικειμενική αξία αυτού ή, αν πρόκειται για ακίνητο που βρίσκεται σε περιοχή όπου δεν εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, η αξία αυτού όπως προσδιορίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 9, εφόσον οι αξίες αυτές είναι μεγαλύτερες του τιμήματος που αναγράφεται στο συμβολαιογραφικό έγγραφο.»
Ως προς το πρώτο λόγο της ενδικοφανούς προσφυγής
Επειδή, με τον πρώτο λόγο της υπό κρίση ενδικοφανούς προσφυγής του ο προσφεύγων προβάλλει ότι η πώληση του προαναφερθέντος ακινήτου ήταν εντελώς εικονική, ειδικότερα δε ότι:
α) Στο οικείο υπ’ αριθμ. …………/29.7.2015 μεταβιβαστικό συμβόλαιο της Συμβολαιογράφου ………………. αναγράφεται ως τίμημα το ποσό των 10.000,00 €, αλλά χρήματα δε δόθηκαν ενώπιον της συμβολαιογράφου ούτε και παρουσιάστηκε κάποια επιταγή ή τραπεζική κατάθεση υπέρ της πωλήτριας, καθώς η σχετική δικαιοπραξία ήταν, ως προς το τίμημα, εικονική και η ως άνω κληρονομουμένη στην πραγματικότητα δώρισε το ακίνητο στον φερόμενο ως αγοραστή, δεδομένου ότι ουδέποτε καταβλήθηκε τίμημα.
Η κληρονομουμένη απέβλεπε στον φερόμενο ως πωλητή ως μια βοήθεια για τα γεράματά της και ήταν ιδιαίτερα υποχωρητική απέναντί του. Ήδη από το 2012 ήταν βαριά ασθενής, σε ηλικία άνω των 89 ετών (είχε γεννηθεί το 1923), και αυτό αποδεικνύεται και από το βιβλιάριο υγείας, σύμφωνα με το οποίο το 2012 υπέστη κάταγμα του μηριαίου οστού και κατέστη κλινήρης, η δε υγεία της έφθινε συνεχώς. Από το 2014 λάμβανε φαρμακευτική αγωγή με φάρμακα κατά της άνοιας και ισχυρά ψυχότροπα.
β) Όπως προκύπτει από μια σειρά τραπεζικών βιβλιαρίων καταθέσεων-αναλήψεων (της Εθνικής Τράπεζας, της ……………… και της ………….) καμία κατάθεση δεν έγινε προς την κληρονομουμένη και δη κατά τις κρίσιμες ημερομηνίες της υπογραφής του συμβολαίου (τον Ιούλιο του 2015), αλλά αντίθετα τα μόνα μεγάλα ποσά που κινήθηκαν, από την …………., ήταν αναλήψεις και όχι καταθέσεις προ έξι μηνών και μάλιστα από τον συνδικαιούχο του λογαριασμού, καθώς η κληρονομουμένη ήταν ήδη κλινήρης και ανήμπορη.
Επειδή, οι ισχυρισμοί αυτοί του προσφεύγοντος πρέπει να απορριφθούν ως ουσία αβάσιμοι. Κι αυτό, γιατί μόνο με την επίκληση της όποιας στενής/συγγενικής σχέσης είχε η ως άνω κληρονομουμένη με τον φερόμενο ως αγοραστή του υπό κρίση ακινήτου ή/και τα προσκομισθέντα αποδεικτικώς φωτοαντίγραφα των βιβλιαρίων τραπεζικών λογαριασμών με τις κινήσεις τους, στους οποίους ήταν συνδικαιούχος η κληρονομουμένη, δεν τεκμηριώνεται με βεβαιότητα (πλήρης απόδειξη) ότι για τη μεταβίβαση του εν λόγω ακινήτου δεν εισπράχθηκε στην πραγματικότητα κανένα τίμημα, παρά τα περί του αντιθέτου αναγραφόμενα ρητώς στο οικείο υπ’ αριθμ. ……./29.7.2015 μεταβιβαστικό συμβόλαιο της Συμβολαιογράφου …………….. (σελ. 7 αυτού), πολλώ μάλλον μάλιστα που στο συμβόλαιο αναγράφεται επίσης ρητά ότι το φερόμενο ως συμφωνηθέν τίμημα καταβλήθηκε από τον αγοραστή στην πωλήτριακληρονομουμένη σε μετρητά και μάλιστα πριν την υπογραφή του συμβολαίου και χωρίς την παρουσία της συμβολαιογράφου, δεν φαίνεται δηλαδή να διήλθε σε καμία χρονική στιγμή από το τραπεζικό σύστημα. Για τους λόγους αυτούς, ο πρώτος λόγος της υπό κρίση ενδικοφανούς προσφυγής πρέπει να απορριφθεί ως ουσία αβάσιμος.
Ως προς το δεύτερο λόγο της ενδικοφανούς προσφυγής
Επειδή, με το δεύτερο λόγο της υπό κρίση ενδικοφανούς προσφυγής του ο προσφεύγων προβάλλει ότι στην εντελώς απίθανη περίπτωση που η ως άνω κληρονομουμένη είχε λάβει κάποιο τίμημα (των 10.000,00 €, όπως αναφέρεται στο ως άνω οικείο μεταβιβαστικό συμβόλαιο) η ισχυρότατα κλονισμένη υγεία της απαιτούσε υψηλότατες δαπάνες διαβίωσης, δηλαδή νοσοκόμα και οικιακή βοηθό, ειδικό κρεβάτι και αερόστρωμα, καθώς και πανάκριβα υλικά για την αποφυγή και την αντιμετώπιση των καταστάσεων που συμβαίνουν συνήθως σε κάθε κατάκοιτο ασθενή, όλα αυτά μάλιστα υπό το πρίσμα της οικονομικής κρίσης και των μνημονιακών συνθηκών που επικρατούσαν στη χώρα μας από το 2009 και εντεύθεν, και συνεπώς αυτό το ποσό μέσα σε τρία (3) χρόνια είχε ξοδευτεί για τη φροντίδα της και δε διασώθηκε ούτε επαύξησε την περιουσία της, κατά την έννοια του άρθρου 3 ν. 2961/2001, σε κάθε δε περίπτωση θα έπρεπε να λαμβάνεται υπόψη το ποσό των 10.000,00 € που είχε δηλώσει η κληρονομουμένη ότι δήθεν έλαβε και όχι το ποσό του αντικειμενικού προσδιορισμού.
Επειδή, οι ισχυρισμοί αυτοί του προσφεύγοντος πρέπει να απορριφθούν εν μέρει ως αόριστοι, εν μέρει ως νόμω αβάσιμοι και εν μέρει ως ουσία αβάσιμοι. Κι αυτό, γιατί:
α) Καταρχήν, ο προσφεύγων αφενός δεν εξειδικεύει το ακριβές ύψος των επικαλούμενων δαπανών, στις οποίες κατά τους ισχυρισμούς του προέβη η ως άνω κληρονομουμένη για την αντιμετώπιση των καταστάσεων της υγείας της, προσκομίζοντας μάλιστα αποδεικτικώς έγγραφα προς τεκμηρίωση με βεβαιότητα (πλήρης απόδειξη) τα οικεία ποσά, αφετέρου δεν τεκμηριώνει με βεβαιότητα (πλήρης απόδειξη) την εξόφληση των εν λόγω δαπανών μέσω του επικαλούμενου τιμήματος των 10.000,00 €, αφού δεν προσκομίζει συναφώς επαρκή αποδεικτικά μέσα/έγγραφα (π.χ. κινήσεις των τυχόν τηρούμενων από την κληρονομουμένη τραπεζικών λογαριασμών), από τα οποία να αποδεικνύεται με βεβαιότητα η αλληλουχία της χρησιμοποίησης του επικαλούμενου τιμήματος για την εξόφληση των σχετικών παραστατικών («ανάλωση») και όχι η εξόφλησή τους από χρήματα που διέθετε ήδη η κληρονομούμενη από το παρελθόν, από κάθε είδους πηγή, λαμβανομένου μάλιστα υπόψη ότι, όπως προκύπτει από τις καρτέλες που τηρούνται στα πληροφοριακά συστήματα της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΑΑΔΕ), εκτυπώσεις των οποίων (καρτελών) περιλαμβάνονται στο φυσικό φάκελο της υπόθεσης ως ουσιώδη στοιχεία του, η κληρονομουμένη κατά τα έτη 2007-2018 είχε και άλλα έσοδα (εισοδήματα) πέραν του τιμήματος που φέρεται να εισέπραξε κατά το έτος 2015 από την πώληση του υπό κρίση ακινήτου.
β) Από την προπαρατεθείσα διάταξη του άρθρου 3 παρ. 3 εδ. γ΄ Κώδικα ΦΚληρΔΓονΠ (όπως ίσχυε κατά την 19.4.2018, ημερομηνία θανάτου της ως άνω κληρονομουμένης (κρίσιμη ημερομηνία, κατά τα ανωτέρω, για την επιβολή του ΦΚληρ στην υπό κρίση περίπτωση)) συνάγεται σαφώς ότι για σκοπούς εφαρμογής της διάταξης του άρθρου 3 παρ. 3 εδ. α΄ Κώδικα ΦΚληρΔΓονΠ (όπως ίσχυε κατά την ίδια αυτή κρίσιμη εν προκειμένων ημερομηνία (19.4.2018)) ως τίμημα θα λαμβάνεται είτε το αναγραφόμενο στο οικείο μεταβιβαστικό συμβόλαιο τίμημα είτε η αντικειμενική αξία, όποιο από τα δύο ποσά είναι στην εκάστοτε περίπτωση μεγαλύτερο, με σκοπό την αποφυγή καταστρατηγήσεων από τα φορολογούμενα πρόσωπα.
Εξάλλου, μόνο με την επικαλούμενη από τον προσφεύγοντα δήλωση της ως άνω κληρονομουμένης ότι για την οικεία μεταβίβαση έλαβε ως τίμημα ποσό συνολικού ύψους 10.000,00 € ή/και μόνο με τη δική του αντίστοιχη δήλωση ότι, αν ήθελε υποτεθεί ότι καταβλήθηκε τίμημα, αυτό ήταν το δηλούμενο από την κληρονομουμένη δεν τεκμηριώνεται με βεβαιότητα (πλήρης απόδειξη) ότι το πράγματι ληφθέν στην υπό κρίση υπόθεση τίμημα ήταν χαμηλότερο της αντικειμενικής, πολλώ μάλλον που, όπως ρητά αναγράφεται στο οικείο υπ’ αριθμ. ………/29.7.2015 μεταβιβαστικό συμβόλαιο της Συμβολαιογράφου ……………….. (σελ. 7 αυτού), το φερόμενο ως συμφωνηθέν τίμημα καταβλήθηκε από τον αγοραστή στην πωλήτριακληρονομουμένη σε μετρητά, και μάλιστα πριν την υπογραφή του συμβολαίου και χωρίς την παρουσία της συμβολαιογράφου.
Για τους λόγους αυτούς, ο δεύτερος λόγος της υπό κρίση ενδικοφανούς προσφυγής πρέπει να απορριφθεί εν μέρει ως αόριστος, εν μέρει ως νόμω και εν μέρει ως ουσία αβάσιμος, κατά την ειδικότερη ως άνω ανάλυση.
Α π ο φ α σ ί ζ ο υ μ ε
την απόρριψη της από 20.9.2025 και με αριθμό πρωτοκόλλου ………….. ενδικοφανούς προσφυγής του ……………………, ΑΦΜ ………………, ως κληρονόμου της ……………. χήρας ………………. (ημερομηνία θανάτου 19.4.2018), ΑΦΜ …………., κατά το μέρος που η κληρονομιά αφορά σ’ αυτόν, και την επικύρωση της υπ’ αριθμ. ………./20.8.2025 πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ΦΚληρ της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Πατρών (αριθμ. φακέλου Θ-…../2018, αριθμ. δήλωσης ……../2020.
Η συνολική φορολογική υποχρέωση του προσφεύγοντος με βάση την παρούσα απόφαση διαμορφώνεται ως εξής:
Οριστική συνολική φορολογική υποχρέωση του προσφεύγοντος – καταλογιζόμενο ποσό με βάση την παρούσα απόφαση της Υπηρεσίας μας:
ΦΚληρ
| Διαφορά κύριου φόρου | 8.869,50 € |
| ΠΛΕΟΝ Προστίμου άρθρου 54 παρ. 1 ν. 5104/2024 λόγω ανακρίβειας της οικείας υποβληθείσας δήλωσης ΦΚληρ | 2.217,38 € |
| ΣΥΝΟΛΙΚΟ ΚΑΤΑΛΟΓΙΖΟΜΕΝΟ ΠΟΣΟ (βάσει της παρούσας απόφασης της Υπηρεσίας μας) | 11.086,88 € |
(ως η ως άνω υπ’ αριθμ. …../20.8.2025 πράξη διορθωτικού προσδιορισμού ΦΚληρ της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Πατρών (αριθμ. φακέλου Θ-……/2018, αριθμ. δήλωσης ……/2020)
Εντελλόμεθα όπως αρμόδιο όργανο κοινοποιήσει με τη νόμιμη διαδικασία την παρούσα απόφαση στον προσφεύγοντα.
| Ακριβές Αντίγραφο | ΜΕ ΕΝΤΟΛΗ ΤΟΥ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΥ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ |
| Η Υπάλληλος του Τμήματος Διοικητικής Υποστήριξης | Η ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΗ ΤΗΣ ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ |
| ΓΡΑΜΜΑΤΩ ΣΚΟΥΡΑ | |
Σ η μ ε ί ω σ η : Κατά της απόφασης αυτής επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής ενώπιον των αρμόδιων Διοικητικών Δικαστηρίων εντός τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίησή της.
